REFORMA TRIBUTARIA PARA EL DESARROLLO

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REFORMA TRIBUTARIA PARA EL DESARROLLO

• Dr. Adrián Torrealba Navas

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El déficit fiscal

• Concepto diferencia entre el gasto total y lo
  que se financia con impuestos o rentas
  patrimoniales (financiamiento con deuda o
  inflación)
• No es necesariamente negativo
• -Elemento de equidad entre generaciones (gastos
  de inversión)
• -Elemento de estabilización

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El déficit fiscal

• Cuándo es negativo?
• Cuando se financia gasto corriente con deuda
• Cuando se genera una desestabilización de la
  economía (más allá del 3 del PIB)
• Cuando genera un gasto regresivo excesivo pago a
  tenedores de bonos
• Cuando impide financiar las necesidades públicas
  básicas (casi el 50 financia la deuda)

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Medidas reducir el gasto?

• En datos del Libro Blanco de la Contraloría
• Gasto público como porcentaje del PIB
• -En 1973 25.8
• -En 200022.2
• Hoy volumen de la planilla es menorformación
  de capital fijo es 1/3 de lo que fue en 1980
  compras se mantienen estancadas a niveles de
  1975 inversión pública en 1991 era de un 2.9
  en 1999 era de 2.4. Se ha reducido en vivienda...

5
Medidas reducir el gasto?

• ...y servicios comunitarios y transporte y
  comunicaciones. En educación el gasto es del
  4.31 del PIB cuando debería ser, por
  Constitución, del 6
• Con sólo invertir en educación al nivel
  constitucional llevar la inversión pública al
  nivel de 1991 y asumir los intereses
  correspondientes a hacerse cargo de la deuda del
  Banco Central, habría que aumentar 3.2 punto del
  PIB en gasto público. Sin aumento de la carga
  tributaria, se ....

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Medidas reducir el gasto?

• llegaría a un déficit del 7.6 del PIB.
• La media internacional para países con ingreso
  per cápita del nivel de Costa Rica es de 26.5,
  frente al 22.2 actual.

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Medidas aumentar la carga tributaria?

• El Informe de la Comisión de Exministros de
  Hacienda partió de que la carga tributaria como
  porcentaje del PIB en Costa Rica (13 aprox.) es
  baja, por lo que proponen medidas para aumentarla
  en aproximadamente el 2.56 del PIB)
• Comparación internacional confirma lo anterior

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Medidas aumentar la carga tributaria?

• Con un per cápita y un índice de desarrollo
  humano considerablemente superior al resto de los
  países centroamericanos, nuestra carga es de
  nivel centroamericano Guatemala 9.8 El
  Salvador10 Honduras10 Panamá 12
  Nicaragua 13.
• Si nos comparamos con Chile, con un per cápita
  similar 19.2
• Países con Índice de Desarrollo Humano similar
  16.8

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Medidasaumentar la carga tributaria?

• Países con coeficiente Gini de distribución de
  integresos similar 15.2
• Países de la OCDE (1999), sin seguridad social
  carga tributaria promedio de 29.8 del PIB
• Irlanda 26.8
• RESPUESTA SÍ

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Medidas de contención del gastoson sostenibles

• En su Informe de 2002, la Comisión de Exministros
  de hacienda previó un escenario pasivo que
  llevaría el déficit a 3.9 del PIB a finales del
  2002, hasta llegar al 11.6 en el 2006
• En 2002 cerró en 4 (5.1 déficit consolidado)
• Con medidas de contención del gasto y con
  recursos adicionales de Contingencia Fiscal, se
  ha mantenido en límites manejables 3.1 en 2003,
  2.7 en 2004.

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Medidas de contención del gasto son sostenibles?

• Los esfuerzos de contención del PIB se traducen
  en una desaceleración de la tasa de crecimiento
  del PIB 6.5 en 2003, 4,2 en 2004, 3,2 en 2005
  (proyección).
• En este período crecieron los gastos en
  intereses, pensiones, sueldos y salarios
  decrecieron en formación de capital fijo, gasto
  social (FODESAF)en un 30, gasto en
  infraestructura (CONAVI) en un 14
• Esto afecta el crecimiento del PIB y la
  estabilidad social

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Círculo vicioso

• Decrece gasto en infraestructura y social
  decrece el PIB decrecen los ingresos tasa de
  interés de la deuda crece más que la tasa de
  crecimiento del PIB se requiere más superávit
  primario para financiar la deuda cada vez el
  superávit primario es más difícil de lograr, al
  reducirse el pastel del que salen los ingresos
  aumenta la inflación.

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Círculo virtuoso

• Debería orientarse a reducir gastos de intereses
  de la deuda, a través de su sustitución por
  ingresos tributarios frescos
• Debería liberar recursos para invertir en
  infraestructura y gasto social
• Se debe racionalizar el régimen de pensiones y
  revisar gradualmente la estructura del sector
  público en cuanto a eficiencia y eficacia del
  gasto.

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Un sistema tributario deficiente

• Falta tradicional del diseño de un sistema
  tributario con todos los ingredientes necesarios
  para que funcione adecuadamente, sin figuras
  adecuadamente construidas y coordinadas entre sí.
  
• Exceso de impuestos dispersos, muchos de ellos de
  escasa relevancia recaudatoria
• Abuso de los destinos específicos de los ingresos
  de los impuestos (144 de los ingresos)

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Deficiencias estructurales

• Imposición sobre la renta de corte cedular y
  basada en un criterio de territorialidad,
  técnicamente deficiente en su construcción, que
  deja zonas importantes de capacidad económica sin
  gravar por basarse en un concepto de renta
  producto y que impone tratamientos tributarios
  distintos a las rentas de distinta fuente sin
  criterios suficientemente razonables.

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Deficiencias estructurales

• Imposición general el consumo basada en un
  impuesto general sobre las ventas que es apenas
  una aproximación al IVA no grava los servicios
  en general, sólo algunos específicos aplica un
  criterio de deducción física, no financiera
  tiene grandes vacíos técnicos
• Un impuesto selectivo al consumo que ha gravado
  una larga lista de bienes con tipos disímiles
  dentro de una ancha banda de más de 50 puntos
  porcentuales.

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Deficiencias estructurales

• Un conjunto histórico de regímenes de incentivo
  tributario al sector industrial, al sector
  exportador no tradicional, al turismo, a la
  reforestación y a la inversión extranjera directa
  (zonas francas) que convirtió a la recaudación
  tributaria en inelástica en relación con el
  crecimiento del PIB.

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Deficiencias estructurales

• Una Administración Tributaria con potestades
  jurídicas limitadas, recursos materiales y
  humanos insuficientes.
• Una regulación absurda de los incentivos
  financieros hacia el cumplimiento voluntario
  exacto de las obligaciones tributarias.
• Un régimen sancionador deficiente.

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Evolución del sistema

• 1992 Derogatoria de Exenciones
• 1995 Justicia Tributaria
• 1996 PMAT
• 1999 Reformas al CNPT
• 2001 Simplificación y Eficiencia Tributaria

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Evolución del sistema

• 2002 Comisión Ex-Ministros de Hacienda
• 2002 Proyecto de Ley Ordenamiento Fiscal
• 2002 Comisión Mixta Fiscal
• 2002 Ley de Contingencia Fiscal
• 2003 División LOF en varios proyectos
• 2003 Proyecto de Ley de Pacto Fiscal y Reforma
  Fiscal Estructural

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El proyecto contiene

• Ley de Imposición sobre la Renta (IRPF, IS e
  IRNR)
• Ley del Impuesto sobre el Valor Agregado
• Reformas al CNPT
• Creación DNT

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Impuesto sobre la Renta

• Elemento básico de la progresividad del sistema
  tributario

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Características negativas del sistema actual

• Grava rentas de igual cuantía en forma distinta
• Deja sin gravar rentas que evidentemente
  manifiestan capacidad económica
• Ganancias de capital o patrimoniales no son
  gravables
• A las personas residentes de mayor capacidad
  económica les basta con colocar sus fuentes de
  renta en el extranjero.

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Características Negativas del Sistema Actual

• No grava el conjunto de las rentas de una persona
  residente en Costa Rica.
• Por lo tanto, no refleja su real capacidad
  económica
• Una persona es más o menos rica no por tal o cual
  renta, sino por el conjunto de su riqueza

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Características del Proyecto de Reforma

• Directriz esencial de Comisión de Ex Ministros de
  Hacienda
• Darle PROGRESIVIDAD Y EQUIDAD AL SISTEMA
  mediante
• Tránsito hacia una forma de imposición de
  carácter global
• Migración hacia una forma de imposición sobre la
  renta total del contribuyente, de territorial a
  mundial.

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Estructura del impuestoLos tres pilares de renta

• IRPF
• Impuesto a las sociedades
• Impuesto a los no residentes (físico o jurídico)
• SISTEMA DE INTEGRACION
• SE BUSCA AVANZAR HACIA LA IMPOSICIÓN SOBRE LAS
  PERSONAS NATURALES COMO CENTRO DEL SISTEMA

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El centro de la imposición sobre la renta

• Los países subdesarrollados basan su imposición
  en el impuesto de personas jurídicas lo
  desarrollados en las personas físicas, por ser
  éstas las que en última instancia manifiestan
  capacidad económica
• La reforma plantea un punto intermedio alinea el
  marginal del IRPF con la tarifa del IS con la
  reducción al 25 se orienta hacia el IRPF como
  centro

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Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
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La globalidad

• Modelo según el cual se suman las rentas de
  distinto origen en una sola base imponible y se
  le somete a una escala progresiva única.
• Ventajas de
• Equidad horizontal tratamiento igual a todas las
  rentas de igual cuantía, con independencia de su
  origen y naturaleza.
• Equidad vertical permite gravar en función de la
  riqueza global de los contribuyentes personas
  físicas, según la cuantía de ésta.
• Aumento recaudatorio y el apoyo en un sistema
  general de retenciones a cuenta

30
La globalidad como condición de la progresividad

• El sistema actual grava el mismo 1.000.000 de las
  más variadas maneras a veces lo deja sin gravar
  (ganancias de capitalrentas extraterritoriales
• No grava el conjunto de la riqueza, por lo que la
  progresividad es imposible

31
La globalidad como condición de la progresividad

• La reforma apunta por incluir al conjunto de las
  rentas en una sola base, deducir un mínimo exento
  individual y familiar, además de gastos médicos,
  de alquiler y pago de intereses de hipoteca para
  vivienda, y luego aplicarles, a nivel de las
  personas físicas, una escala progresiva (5-30).
  Ésta es la forma técnica de alcanzar la
  progresividad.

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De cedular a global y unitario

• Modelo cedular Cada renta tiene una tarifa
  distinta 0, 8, 10, 15, 20, 25, 30
• Modelo unitario y global se suman todas las
  rentas en sin distingo de su origen en una sola
  base imponible única escala progresiva moderada,
  
• Un sistema dual de liquidación del impuesto,
  compuesto por una base imponible general y una
  especial (Ganancias patrimoniales)

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Base general se obtiene sumando

• Rentas del trabajo
• Rentas del capital
• Rentas de actividades económicas
• Cláusula de cierre presume gravables los
  incrementos injustificados de patrimonio

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Cuantificación de la renta

• Cada tipo de renta tiene sus propios gastos
  deducibles
• Cada tipo de renta es calculado, en forma
  separada, al neto

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Obtenidos los netos, se suman y luego se les
restan

• Aportaciones a planes de pensiones
• Mínimo exento personal 3.934.000
• 125,000 por cónyuge
• 75,000 por c/hijo o ascendiente ( 50,000 de
  material escolar o guarda y crianza)
• 20 gastos médicos y de profesionales con límite
  de 250,000
• 15 de alquileres con un límite de 1 S.B.

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Esta base general es sometida a una tarifa
progresiva

• Por tramos que van del 5 al 30
• Hasta 2,000.000 5
• De 2,00,000 a 4.000,000 12
• De 4,000,000 a 8,000,000 18
• De 8.000,000 a 15,000,000 22
• De 15.000.000 a 30,000,000 26
• Más de 30.000.000
  30

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A la cuota líquida se le aplican las deducciones
por doble imposición internacional, por doble
imposición interna (sociedades) y las retenciones
o pagos a cuenta realizados, para obtener la
cuota a ingresar con la declaración o a devolver
38
Ejemplo Persona Física con actividades
lucrativas (profesional)
39
Ejemplo Punto de equilibrio
40
Ejemplo Persona Física con actividades
lucrativas (profesional)
41
La globalidad como condición de la progresividad

• Ejemplo Persona física con
• 1.000.000 salario mensual
• 5.000.000 rentas profesionales
• 25.000.000 de intereses de inversiones en títulos
• 3.000.000 de dividendos al año
• Renta de alquiler de 100.000 al mes SIGUE

42
La globalidad como condición de la progresividad

• 6. Ganancia de capital por venta de terreno por
  10.000.000
• Cónyuge no trabaja, 2 hijos en edad escolar
• Tributación actual 2.220.850 colones
• Tributación propuesta (aproximadamente, sin tomar
  en cuenta últimas reformas) 4.929.470 colones
• FUENTE Estudio DGT, Min. Hac.

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Matices a la globalidad

• Los problemas básicos
• Tratamiento de las ganancias de capital
• Tratamiento de las rentas de capital de mercado
  financiero
• Ganancias de capital
• Su generación irregular en el tiempo puede
  provocar un salto en la progresividad excesivo en
  el año de la realización. Métodos para tratar
  este problema
• a) Crear una base imponible especial con tarifa
  única.
• b) Crear una base especial que tribute con tipo
  promedio de la escala general

44
Matices a la globalidad

• Ganancias de capital
• c) Dividir la ganancia entre los años de
  realización y utilizar la fracción anual
  únicamente para el cálculo del tipo promedio en
  la escala progresiva
• Proy. LIR CR y LIRPF Esp. optan por la base
  especial con tarifa fija (10 y 15
  respectivamente)
• Las ganancias de capital en venta de acciones
  la excepción en el Proy. LIR CR, van a la base
  general para que haya tratamiento neutral con los
  dividendos

45
Matices a la globalidad

• Rentas de mercado financiero
• Se discute si las rentas del capital deben
  recibir un tratamiento diferente, sacándose de la
  base tributaria global y gravándose en base
  especial a tipo fijo, visto la fácil
  deslocalización de este tipo de rendimiento y
  pese al costo de equidad.
• Imposición dual en Suecia, Dinamarca y Noruega
  (tributan al 30, frente a marginales del 50)

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Matices a la globalidad

• Rentas de mercado financiero
• Alternativas
• Base especial a tipo fijo único y definitivo
• Base especial pero ligamen a la base general a
  través de exención con progresividad (Chile)
• Base especial con exención con progresividad
  limitada a cierta suma (Proy. LIR CR US55.000)

47
Matices a la globalidad

• Rentas de mercado financiero Ejemplo Proy. LIR
  CR
• Renta de trabajo 100.000
• Renta de capital 100.000
• Renta global 200.000
• Tipo medio aplicable 25 (no 20)
• Impuesto a pagar 25.000, más 10.000 de
  retención sobre 100.000 de K

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Territorialidad por residencia RENTA MUNDIAL

• Costa Rica cuenta con un sistema de renta
  territorial. Nadie paga por los ingresos
  obtenidos fuera del territorio nacional.

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Qué significa Renta mundial?

• Los residentes tributan por la totalidad de sus
  rentas, de cualquier país, descontando lo pagado
  en otros países
• Se introduce un régimen de transparencia fiscal
  internacional.

50
Porqué es justa la renta mundial?

• Sin el criterio, el de alta capacidad económica
  que quiera ubicar sus fuentes de riqueza fuera
  del país para no tributar lo puede hacer con
  apoyo de la Ley.
• Y, quien no pueda ubicar sus fuentes fuera, como
  los trabajadores, serían los que pagan

51
Está lista Costa Rica para ir a renta mundial?

• SI
• Corto plazo
• Consolidación del proceso de modernización de la
  Adm.Trb.
• Incremento no justificado de patrimonio liga
  signos externos a lo declarado
• Esquemas simples de evasión con compañías de
  papel encuentran obstáculo fundamental

52
Está lista Costa Rica para ir a renta mundial?

• SI
• Mediano plazo
• Inicio de red de convenios para evitar la doble
  imposición internacional y de intercambio de
  información.

53
Renta mundial ahuyenta la inversión?

• NO
• Renta mundial NO afecta inversión extranjera
  directa
• Criterio de territorialidad desincentiva
  inversión interior
• Afecta inversión en paper companies (competencia
  fiscal nociva)

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Matices a la globalidad y al criterio de renta
mundial

• Dos órdenes de distinciones
• a-El origen del capital costarricense (se grava
  con el devengo) o extranjero (se grava con el
  ingreso). Se presume de origen costarricense,
  salvo prueba en contrario
• A las rentas del capital de fuente extranjera se
  les aplica el mismo sistema que a las rentas de
  mercado financiero, si se declaran si no, se les
  aplica el régimen general.

55
La atenuación de la doble imposición del dividendo

• Hoy día la renta de dividendo tiene una doble
  imposición que asciende al 40.5 30 a nivel de
  la sociedad 15 a nivel del socio persona física
• Esto genera un problema de equidad horizontal
  frente a otras rentas por ejemplo, los intereses
  pueden estar gravados al 8 o al 15. Las
  ganancias de capital por venta de acciones no
  están gravadas
• Genera un sesgo hacia el financiamiento vía
  deuda, que no es sano

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La atenuación de la doble imposición del dividendo

• La reforma propone que los dividendos entren en
  la renta global de las personas físicas para
  contribuir a fijar el tipo medio aplicable en la
  escala progresiva, y luego se les excluye, visto
  que ya pagaron el 30 a nivel societario. Si
  bajara al 25, lo pagado a nivel de sociedad
  sería crédito en IRPF
• Las ganancias de capital de acciones tendrían el
  mismo tratamiento

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Régimen de retenciones a cuenta

• Autorización legal genérica para que la
  Administración fije supuestos de retención a
  cuenta del impuesto finalmente liquidado, si bien
  dentro de ciertos límites previstos en la propia
  ley

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Sistema global Cantidad excesiva de
declaraciones y medida para limitarla

• Se exonera del deber de declarar a los
  contribuyentes que obtengan rentas brutas que no
  superen el mínimo exento individual y las
  ganancias patrimoniales sometidas a retención
  como impuesto único y definitivo.

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Imposición sobre la renta de sociedades
60
Principio Básico-Aproximación de la utilidad
contable-financiera a la utilidad fiscal (Plan
General Contable)
61
Concepto de renta

• Se amplía el concepto de renta para que abarque
  el gravamen de las ganancias de capital
  realizadas, si bien con ajustes para diferir el
  gravamen de aquellas ganancias que se reinvierten
  en activos de la empresa
• No hay base especial para las ganancias de capital

62
Gastos deducibles Nuevas reglas

• Deudas incobrables
• Depreciaciones
• Se incluye una regulación específica para la
  deducción o amortización de intangibles.
• Se ha reintroducido (del Proyecto original) la
  norma que distingue entre arrendamiento
  financiero y operativo es financiero cuando el
  valor de la opción de venta final es inferior al
  valor depreciado del bien.

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Precios de transferencia

• Consideración de que las operaciones entre
  sociedades vinculadas, aunque contablemente
  reflejen precios inferiores o superiores a los
  del mercado, se tienen o pueden tenerse por
  efectuadas a los precios normales de mercado
  entre partes independientes, siempre que la
  tributación total de ambas entidades sea inferior
  a la que resultaría en ausencia de la operación.

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Precios de transferencia

• a) Posibilidades de regulación
• -Por norma antielusiva general (criterio de
  realidad económica) caso actual de CR
• -Por normativa específica caso LIR Pe caso
  Proy. LIR CR caso LIS Esp.
• Preferible la segunda opción

65
Precios de transferencia

• b) Aspectos básicos
• -Análisis funcional Valoración de si la
  función que cumple una de las sociedades del
  grupo y que se manifiesta en la transacción
  concreta y su precio coresponde a una función
  económica significativa, comparando con las
  funciones y transacciones que se dan entre
  partes independientes

66
Precios de transferencia

• b) Aspectos básicos
• -Análisis de comparabilidad
• Comparación del precio de la transacción con
  el que pactarían partes independientes, a fin de
  valorar su correspondencia, a través de ciertos
  métodos de común aceptación internacional
  (Lineamientos OCDE, 1995)

67
Precios de transferencia

• b) Aspectos básicos
• -Definición de los supuestos de vinculación
• -Perjuicio fiscal como presupuesto del ajuste
• -Bilateralidad o unilateralidad del ajuste
• -Reglas de comparabilidad

68
Precios de transferencia

• b) Aspectos básicos
• -Métodos a utilizar
• a) Método del precio comparable o no controlado
  (principal)
• b) Método del precio de reventa
• c) Método del costo incrementado
• d) Método de partición de utilidades
• e) Método del margen neto transaccional

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Precio Comparable no Controlado
Controladora
Parte Relacionada
Parte no relacionada
70
Método del Precio de Reventa
71
Método del Costo Incrementado
72
Método de Partición de Utilidades y Método
Residual de Partición de Utilidades
Empresa Controladora
Parte relaciona
Trabajo conjunto
73
Método de Márgenes de Transacciones de Utilidad
de Operación

• Consiste en determinar en transacciones entre
  partes relacionadas, la utilidad de operación que
  hubieran obtenido empresas comparables o partes
  independientes en operaciones comparables, con
  base en factores de rentabilidad que toman en
  cuenta variables tales como activos, ventas,
  costos, gastos o flujos de efectivo

74
Precios de transferencia

• c) Acuerdos Anticipados de Precios de
  Transferencia Buscan dar seguridad jurídica
  sobre la forma de determinar el precio de las
  transacciones entre partes vinculadas con
  aceptación previa de la Administración Tributaria

75
Préstamos entre vinculadas Subcapitalización

• Cuando el endeudamiento neto remunerado, directo
  o indirecto, de una entidad, excluidas las
  entidades financieras, con otra u otras personas
  o entidades no residentes en territorio
  costarricense con las que esté vinculada, exceda
  de tres veces la cifra del capital fiscal, los
  intereses devengados que correspondan al exceso
  tendrán la consideración de dividendos.

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Servicios entre partes vinculadas

• Límites a deducciones entre partes vinculadas
• Condicionamiento a contratos previos en que se
  fijen los métodos de distribución de los gastos,
  según criterios de racionalidad y continuidad
  (especialmente en gastos de servicios de apoyo a
  la gestión y contribuciones a actividades de
  investigación y desarrollo) (Proy. LIR CR LIS
  Esp.)

77
Tributación consolidada

• Se dispone, por un único artículo, un régimen de
  tributación consolidada para los grupos
  financieros, incluyendo la banca off shore que
  tenga cada grupo.
• Norma escueta visto la complejidad del fenómeno
• Supone que la sociedad off shore se considera
  residente en Costa Rica

78
Tributación consolidada

• Sistema de la sociedad órgano o de tributación
  consolidada, que implica la tributación de los
  beneficios procedentes de la sociedad dominante y
  de las dominadas, después de que se han eliminado
  los beneficios que arrojan los balances de las
  entidades independientes procedentes de contratos
  entre las empresas agrupadas y después de
  compensadas las pérdidas.

79
La tarifa general del impuesto

• Se mantiene en el 30 pero
• 1. Si la recaudación crece más que el PIB, se
  puede reducir en 2 puntos porcentuales por año en
  que eso suceda, con el límite de una tarifa del
  25
• 2. En el 2010 En todo caso baja al 25

80
La potencial rebaja del IS al 25

• Comparada con la situación actual, esta potencial
  rebaja es mejor que la situación actual, tanto en
  equidad como en efecto recaudatorio
• Efecto recaudatorio Hoy zonas francas tributan
  0 y las demás 30. Con la reforma, algunas
  empresas de zona franca que se convierten en
  pioneras o empresas en zonas de menor desarrollo
  pagarían 15 otras pagarían 25. Las demás
  pagarían 25. El estudio de FIAS arrojaba que
  recaudatoriamente era similar gravar a todas con
  15 que a las zonas francas con 0 y al resto con
  30. Por lógica,la propuesta aumenta recaudación

81
La potencial rebaja del IS al 25

• Efecto en equidad El 30 actual se aplica a una
  base imponible reducida de la utilidad
  financiera o contable de una empresa, una parte
  está gravada al 8, y otra al 0 (por exención,
  por ser rentas de fuente extranjera o por
  tratarse ganancias de capital no gravables). Con
  la propuesta, al llegar al 25, éste se aplicaría
  sobre una base amplia y uniforme que incluye las
  hoy excluidas

82
La potencial rebaja del IS al 25

• Efecto en equidad Ejemplo de los bancos hoy
  registran utilidades financieras altas y
  tributarias bajas, pues parte de sus rentas o
  están gravadas al 8 o están exentas por ser
  extraterritoriales. Con la reforma esto se
  acabaría

83
Reglas para evitar la doble imposición

• Reglas para evitar la doble imposición interna e
  internacional
• Doble Imposición Jurídica
• Doble Imposición Económica

84
Renta mundial matices

• En el caso de sociedades con subsidiarias que
  desarrollan actividades empresariales en países
  que aplican un impuesto sobre la renta a esas
  sociedades, la doble imposición se evita
  exonerando los dividendos que la sociedad local
  recibe de sus sociedades en el extranjero. Cuando
  los dividendos de la sociedad local a su vez se
  distribuyen a personas físicas residentes en
  Costa Rica, éstas sí deben pagar IRPF. Cuando se
  distribuyen a no residentes, hay exención,
  siempre que no residan en paraísos fiscales.

85
Renta mundial matices

• Las rentas de capital de fuente extranjera que
  recibe una sociedad, por los primeros US55.000,
  pagarían un 10. Por encima de esa suma, se
  aplica la tarifa general

86
Tratamiento de las rentas de mercado financiero

• Pagan el 10 por los primeros US55.000 luego
  pagan la tarifa general. Esto no aplica en el
  caso de los bancos.

87
Régimen de atracción de inversiones.

• a.Empresas en zonas de menor desarrollo relativo
• Tarifa general del 15
• Monto mínimo de US500.000
• 100 empleos mínimo
• Mínimo de 10 años extendible por 5
• Valor agregado mínimo 40
• 10 utilidades a obras de bienestar

88
Régimen de atracción de inversiones

• b. Sectores pioneros
• Tarifa general del 15
• Período máximo de 10 años, prorrogable por 5 más.
• Aplicación de tecnologías fabriles desconocidas
• Capacidad de competir mercado mundial
• Inversión mínima de 2.000.000
• Valor agregado mínimo del 30 (problema!)
• Cursos de capacitación
• Respeto legislación ambiental

89
Microempresas

• Microempresas y pequeñas empresas son las
  calificadas como tales por el Ministerio de
  Economía Industria y Comercio, de conformidad con
  lo dispuesto en la Ley Nº 8262 de 17 de mayo de
  2002, Ley de Fortalecimiento de las Pequeñas y
  Medianas Empresas y las pequeñas y medianas
  empresas agrícolas son calificadas como tales por
  el Ministerio de Agricultura y Ganadería-

90
Régimen de MYPES

• 10 sobre los primeros 8.000.000 de utilidad neta
• Tarifa general sobre el exceso

91
Régimen simplificado

• Introducción de requisitos más objetivos con
  límites cuantitativos de tamaño, número de
  empleados, consumo de energía eléctrica, etc.,
  que no pueden ser trascendidos so pena de no
  calificar para el régimen
• Tarifa del 12

92
Régimen de las cooperativas

• Exentas en lo referente a los excedentes
  generados en el cumpliiento del acto cooperativo
• Supone distinguir entre los resultados
  cooperativos y los extracooperativos (con
  terceros)

93
IMPOSICION DE LOS NO RESIDENTES
94
No Residentes

• Distinción Básica entre
• No residentes con establecimiento permanente
• Gravados en forma similar a los residentes con
  algunas particularidades por la relación con la
  matriz
• No residentes sin establecimiento permanente.
• Gravados en general sobre las rentas brutas
  obtenidas y a través del sistema de retención en
  la fuente.

95
Impuesto especial sobre bancos y entidades
offshore

• Con una moción recientemente incorporada, se
  elimina este impuesto y éstas quedan gravadas en
  el régimen general del impuesto a los no
  residentes.
• Sin embargo, esto parece contradictorio con la
  otra norma que crea un grupo financiero
  consolidado en el Impuesto sobre Sociedades el
  IS es para residentes estarían sujetos a dos
  impuestos?
• La consolidación implica eliminar las
  transacciones al interno del grupo, por lo que no
  se generaría el impuesto a los no residentes

96
Proyecto de Ley de Ordenamiento Fiscal
LEY DEL IMPUESTO SOBRE EL VALOR
AGREGADO
P R O Y E C T O
Contenido ? Síntesis ?
Principales características ? Elementos
integrantes (hecho imponible,
exenciones, sujetos pasivos, base,
etc.) ? Regímenes especiales
la norma jurídica sólo dice el Derecho cuando
se pone en contacto con los hechos.
Dr. Gabriel Casado Ollero
97
Cambios centrales

• Del gravamen excepcional al gravamen general de
  los servicios impuesto general sobre el consumo
  de bienes y servicios (en economía que crece en
  servicios)
• De la deducción física a la deducción financiera
  para captar el valor agregado
• Tendencia internacional

98
Impuesto sobre el Valor Agregado Síntesis
SUJETOS PASIVOS
REPERCUTEN DEDUCEN INGRESAN
DIFERENCIA
quienes realizan actividades empresariales o
profesionales
IVA en entrega bienes y prestación de servicios
IVA soportado en sus adquisiciones
IVA repercutido menos IVA soportado
99
Impuesto sobre el valor agregado
Ciclo de producción-consumo de un bien
IVA Repercutido (3)
IVA Soportado (4)
Fase de venta (1)
Precio (2)
Cuota a ingresar (3-4)
Materias primas 20 000
2 600 0 2
600 Producto Terminado
50 000 6 500 2 600
3 900 Mayorista
60 000 7 800
6 500 1 300
Minorista
70 000 9 100 7 800
1 300
Total Valor agregado (70 000) por tipo
(13) 9 100
100
Impuesto sobre el Valor AgregadoPrincipales
características
? Multifásico ? Valor
agregado

? Indirecto ? Grava el
consumo
? Instántaneo ?
Generalidad ? Neutral Interior Frente a
longitud y circunstancias de proceso

tráfico mercantil Exterior Exportaciones
exentas / Importaciones sujetas
Mismo
tipo interno ? Favorece inversión
empresarial Deducción financiera e inmediata
101
Hecho generador

• Múltiple (diferentes hechos, actos o negocios)

• Operaciones interiores
• Importaciones

• Dos grupos

Operaciones interiores

• Requisitos
• - Operación entrega de
  bienes o prestación
• de servicios
• - Onerosidad)
• - Actividad
  empresarial o profesional
• - Autoconsumo
• - Territorialidad (3)

102
Hecho generador
Operaciones interiores, definiciones

• Entrega de bienes (6) Transmisión poder
  disposición
• sobre bienes tangibles, incluyendo gas,
  calor, frío,
• electricidad, etc
• Prestación de servicios (8) Toda operación
  empresarial o
• profesional que no se considere entrega o
  importación de bienes. Lista abierta, p. ej
  profesiones, oficios, contratos no traslativos
  (arrendamientos, cesiones)
• Autoconsumo de bienes y servicios (7-9)
  Transmisión
• poder disposición sobre bienes del
  patrimonio empresarial

103
Hecho generador
Importaciones, definición

• Entrada al territorio de bienes extranjeros
• Entrada definitiva de bienes de regímenes
  aduaneros especiales

No sujeciones (11)

• Bienes inmuebles sujetos a ITBI
• Establecimientos mercantiles (adquirente único)
• Muestras, servicios demostración, objetos
  publicitarios
• Servicios en régimen de dependencia
• Bienes y servicios de entes públicos, gratuitos
  o
• con contraprestación tributaria
• Bienes y servicios gratuitos, obligatorios para
  sujeto pasivo
• por normas jurídicas o convenios colectivos
• Dinero a título de contraprestación o pago
• Combustibles según Ley Simplificación

104
Exenciones
Objetivas, lista cerrada 1. De naturaleza
social a) Canasta básica alimentaria
d) Medicinas g) Electricidad
residencial (250 kw/h mensual) l))
Alquiler vivienda hasta 1SB 2. Promoción
actividades b) Llantas y reencauches
maquinaria agrícola c) Productos veterinarios e
insumos agropecuarios e) Queroseno y diesel
para pesca f) Libros, composiciones musicales
k) transporte internacional viajeros m)
Préstamos n) Intermediación mercado financiero
r) Espectáculos deportivos aficionados
105
Exenciones
3. Servicios públicos h) Servicos postales i)
Bienes y servicios CCSS k) Utilización
autopistas o) Limpieza vías públicas y parques
p) Recolección, transporte, eliminación residuos
control plagas tratamiento aguas residuales q)
Bibllioteca, museos parques zoológicos
4. Otros j) Bienes y servicios para
diplómaticos Exportaciones bienes y
servicios (artículo 13) Bienes
importados si costo montaje supera 15 y dura
más 12 meses (artículo 14) Zonas y depositos
francos (artículo 14)
106
Exenciones

• A considerar
• Si se exoneran los insumos agropecuarios, por
  lógica deberían exonerarse los servicios que se
  utilizan en el sector agrícola

107
Devengo en el IVA

• Entregas de bienes cuando tenga lugar la puesta
  a disposición de los bienes a favor del
  adquirente o cuando se tengan por efectuadas las
  ventas o entregas según la legislación aplicable
• Prestaciones de servicios cuando se presten,
  ejecuten o efectúen operaciones gravadas

108
Devengo en el IVA la idea del percibido en los
servicios

• El devengo del IVA cuando se devenga el derecho a
  cobrar por el servicio prestado es la regla
  utilizada en la gran mayoría de países
• Así funciona en el Impuesto de Ventas actual con
  los servicios gravados
• Presenta muchos problemas
• 1. Podrían suscitarse acuerdos para diferir el
  cobro.
• SIGUE

109
Devengo en el IVA la idea del percibido en los
servicios

• Presenta muchos problemas
• 2. El control por facturas se pierde si A emite
  factura, eso no significa que el IVA se haya
  devengado, pues puede suceder que no se le haya
  pagado. B, a quien se le facturó, deduciría el
  gasto en renta, pero habría un desempate con la
  generación del IVA de A se dificultaría en
  extremo el control cruzado, individual y masivo.
• 3. La complejidad administrativa es alta. Por
  ejemplo....

110
Devengo en el IVA la idea del percibido en los
servicios

• Presenta muchos problemas
• 3. para hacer algún control cruzado, los terceros
  ya no sólo deberían reportar el total de las
  transacciones realizadas con un contribuyente
  (como actualmente), sino detallar cada
  transacción individual para señalar el momento de
  pago. El costo de dar la información sería
  tremendo
• 4. Habría un incentivo a prácticas evasivas A
  obtiene el pago a través del descuento de sus
  facturas (factoring) se disfrazan pagos como
  meros anticipos.
• 5. El pago podría hacerse sin rastro documental

111
Devengo del IVAla idea del percibido en los
servicios

• La moción debería garantizar que los créditos
  también se puedan disfrutar con el percibido
  (pago efectivo), pues si no habría un descalabro
  recaudatorio para la Hacienda Pública
• La introducción de un sistema así en México fue
  acompañado de una vasta regulación para adaptar
  muchas partes de la Ley para que hubiera
  coherencia con el cambio. Una simple moción como
  la existente podría generar un caos en el
  edificio normativo.

112
Base imponible
Operaciones interiores
? Entrega de bienes / Prestación de servicios
Contraprestación (incluye ISC). Si no
dineraria, valor mercado ? Autoconsumo / partes
vinculadas Principio de costo

• ? Reducción (22) envases, descuentos,
  devoluciones cuotas repercutidas
  incobrables
• ? Facultad administrativa para cobro aduanas
  /fábricas

• Importaciones CIF más ISC y demás impuestos y
  cargos en la declaración aduanera

113
Sujetos pasivos
Entrega de bienes o prestación de servicios

• Personas que tengan condición de empresarios o
  profesionales
• Empresarios o profesionales destinatarios de
  servicios de no residentes (inversión del sujeto
  pasivo)

Importaciones quienes las realicen
114
Repercusión

• Obligación del sujeto pasivo de repercutir
• Obligación de soportar para el cliente
• Repercusión mediante factura, separado del precio
• Derecho a repercutir caduca 1 año después del
  devengo

• Puesta a disposición en entrega de bienes
• Cuando se efectúen los servicios

115
Tipos
Tipo general

13
116
Tipos

• Tipos reducidos
• Servicios salud 6
• Excedente servicios de arrendamiento 6
• Excedente servicios de energía eléctrica y
  agua residenciales 6
• Servicios necesarios para construcción excepto
  profesionales 6

117
El tipo del IVA a nivel comparado

• La tarifa del 13 es moderada e incluso baja a
  nivel internacional
• Guatemala, 12 Nicaragua, 15El Salvador, 13
  Chile, 18 Irlanda, 22 España 16, Perú 17
  México 15

118
Regímenes especiales (44 a 57)
Régimen simplificado (44 a 52)

? Objetivo cumplimiento / control /
informalidad ? Reducida dimensión (Ejs capital
140 SB 10 empleados) ? Estimación objetiva /
Declaración trimestral / No deberes formales

• Bienes usados (53 a 57)

• Objetivo Minorar IVA en bienes usados
• Definición Adquiridos no empresarios ni
  revendedores del
• régimen
• Base imponible Margen de beneficio
  
• No repercusión por separado

119
Deducciones (28-30 a 40)

• ? Para deducir sujetos pasivos deben ser
  empresarios o profesionales, haber iniciado
  operaciones, haberse registrado
• Deducción financiera cuotas soportadas sobre
  bienes y servicios utilizados en operaciones
  sujetas y no exentas
• Exenciones absolutas Exportaciones
• Requisito indispensable documento justificativo

120
Regímenes especiales (44 a 57)
Régimen simplificado (44 a 52)

? Objetivo cumplimiento / control /
informalidad ? Reducida dimensión (Ejs capital
140 SB 10 empleados) ? Estimación objetiva /
Declaración trimestral / No deberes formales

• Bienes usados (53 a 57)

• Objetivo Minorar IVA en bienes usados
• Definición Adquiridos no empresarios ni
  revendedores del
• régimen
• Base imponible Margen de beneficio
  
• No repercusión por separado

121
REFORMAS AL CODIGO DE NORMAS Y PROCEDIMIENTOS
TRIBUTARIOS
122

• EN TERMINOS GENERALES SE PLANTEA
• La sustitución integral del título relacionado
  con ilícitos tributarios.
• Un Título Sétimo al Código mediante el cual se
  traslada el cobro de las deudas en fase ejecutiva
  a la Administración Tributaria sacándose tal
  competencia del ámbito judicial.
• Se respeta el actual sistema de reducción de
  sanciones, perfeccionándolo para permitir la
  rectificación espontánea como elemento para
  obtener una reducción de la sanción por
  inexactitud.

123
EN TERMINOS GENERALES SE PLANTEA D) Obligar
al contribuyente, de quien se tengan sospechas de
querer mover sus bienes para evitar un embargo, a
garantizar el monto de impuestos en diferencia o
contienda para poder seguir litigando. E) Se
le traslada la legalización de libros legales al
Registro Público.
124
Referencia de reformas 1- Se sustituye
íntegramente el Título III ( Hechos Ilícitos
Tributarios ). Ahí, conviene puntualizar algunas
reformas novedosas a) Se clarifican reglas
sobre tipicidad y sobre autoría y participación,
especialmente respecto de los órganos en personas
morales, dotados de poderes de decisión. b)
Se establece una nueva causal de cierre de
negocios a la tercera reincidencia en no
suministrar información, especialmente de
terceros.
125
Referencia de reformas 2- Se crea un Título
VII y se deja el actual VI, donde se regula lo
concerniente a la oficina de cobros para que ésta
se encargue de todo tipo de cobro administrativo
o judicial de todo tipo de acreencias del Estado.
a) Se establecen medidas cautelares para la
etapa de fiscalización para evitar que el
contribuyente distraiga bienes, y se autoriza a
que los gerentes de las administraciones
tributarias las apliquen ante tributos retenidos
o repercutidos por terceros, que no hayan sido
enterados por el agente retenedor o por el agente
perceptor . Estas medidas tienen apelación ante
una Sala de Garantías del Tribunal Fiscal
Administrativo b) El cobro es administrativo,
competencia exclusiva de la Administración
Tributaria con recursos ante el Poder Judicial.
c) Se habilitan nuevas formas de garantía de la
deuda tributaria, como por ejemplo, el uso de
fideicomisos de garantía.
126
Referencia de reformas 3- Se limita la
dación en pago relegándola solo a la dación de
inmuebles que sean de interés arquitectónico,
histórico o artístico. 4- En materia de
devoluciones, se varía el interés que se le
reconoce al contribuyente cuando ha pagado de
más, manteniendo la tasa activa cuando el pago ha
sido forzado por la propia administración pero
bajándolo a tasa pasiva cuando ha sido error del
mismo contribuyente. 5- Se posibilita la
delegación de firmas de los gerentes en
subgerentes de las administraciones
territoriales, tanto en determinaciones de
tributos como en devoluciones. 6- Se establece
que el no ingreso de pagos parciales, generará
intereses a tasa activa a favor de la Hacienda
Pública.
127
Nuevo Título VII Derechos y Garantías del
Contribuyente

• No son nuevos ya están en legislación actual
• Es conveniente su sistematización
• Se hacen explícitos o se sanciona con nulidad su
  inobservancia en algunos casos
• No obstante, la nulidad sigue siendo excepcional
• Cuando cause indefensión
• Cuando hubiera impedido o cambiado la decisión
  final

128
Fortalecimiento administrativo

• Creación de la Dirección General de Tributos

129
Problemas esenciales de la Administración
Tributaria

• Falta de integración Aduanas-Tributación
• Ausencia de potestades de la Dirección de la
  Administración Tributaria en relación con el
  manejo de recursos humanos, materiales y
  tecnológicos
• Financiamiento insuficiente, ligado a la voluntad
  política y al síndrome de austeridad del
  Ministro de Hacienda

130
Problemas esenciales de la Administración
Tributaria

• Personal que no ingresa ni escala en función de
  conocimiento específico de la materia tributaria
• Personal sin remuneración e incentivos por
  productividad acorde con la complejidad de una
  función que no es menos compleja que la banca
  central, las superintendencias financieras y de
  valores, etc.

131
El aporte de la DNT

• Integra Aduanas y Tributación bajo una dirección
  técnica
• Se establece la Carrera Tributaria y Aduanera en
  el Estatuto del Servicio Civil, introduciendo
  ingreso por conocimiento específico, salarios
  competitivos y remuneración por incentivos por
  objetivos

132
Valoración general

• Un sistema tributario más equitativo y con mayor
  potencia recaudatoria

133
El efecto en las clases medias y bajas

• Todos los salarios inferiores a 1.000.000 de
  colones al mes PAGARÁN MENOS con la reforma que
  con la legislación actual.
• La canasta básica en IVA tutela a las clases
  bajas
• Las clases medias profesionales pagarán menos con
  la reforma al incrementárseles el mínimo exento
  en renta al nivel de los asalariados (a 3.900.000
  colones anuales). Esto compensa el pago adicional
  por los servicios en IVA

134
Las mejoras en la lucha contra la evasión

• La D.N.T.
• Aduanas y Tributación integradas bajo una
  Dirección Técnica única.
• Régimen para dotar a la Administración del
  recurso humano especializado del que en mucho se
  carece hoy día
• Reformas al Código Tributario
• El cobro ejecutivo en manos de la Administración
  y medidas cautelares para evitar distracción de
  bienes

135
Las mejoras en la lucha contra la evasión

• Reformas al Código Tributario
• -Mejoras en el sistema sancionador
• Renta mundial y el incremento no justificado de
  patrimonio
• Renta mundial y la lucha contra las formas
  fáciles de elusión a través de sociedades de
  papel en paraísos fiscales

136
Las mejoras en la lucha contra la evasión

• El I.V.A y sus mecanismos de control al interno
  de la cadena de contribuyentes
• El I.V.A. y su aporte al control cruzado en
  Impuesto de Renta
• La consolidación del Programa de Modernización de
  la Administración Tributaria en Tributación y del
  Programa de Modernización en Aduanas