FACTURACION DE ESCRIBANOS

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• FACTURACION DE ESCRIBANOS
• ABOGADOS Y OTROS
• PROFESIONALES
• Nora Lucía Ruoti Cosp
• Abogada. Especialista en Tributación
• Y Asesoría de Inversiones
• www.ruoti.com.py
• nrc_at_noraruoti.com.py

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EL ESCRIBANO PÚBLICO, ABOGADOS Y SUS PROPIOS
TRIBUTOS

• El Escribano Público , abogados y otros
  profesionales en su carácter de persona física,
  por el ejercicio de la profesión se encuentra
  afectado por
• Impuesto al Valor Agregado
• Independientemente al monto de su facturación
• Igualmente por la tenencia de inmuebles rurales
  y/o por el arrendamiento de inmuebles puede estar
  afectado por
• Impuesto a la Renta de las Actividades
  Agropecuarias (IMAGRO)
• Impuesto a la Renta de las Actividades
  Comerciales, Industriales y de Servicios no
  personales (IRACIS) Y/O (Renta del Pequeño
  Contribuyente)

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Impuesto al Valor Agregado (IVA)

• Las actividades gravadas por dicho impuesto
  son(Art. 77 Ley 125/91).
• La enajenación de bienes.
• La Prestación de servicios excluidos los de
  carácter personal, que se presten en relación de
  dependencia.
• La importación de bienes.

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Profesionales

• Art. 79 Serán contribuyentes
• a) Las personas físicas por el ejercicio efectivo
  de profesiones universitarias, independientemente
  de sus ingresos.
• Profesional Persona física que, habiendo
  completado el plan de estudios y demás requisitos
  académicos y administrativos, ha obtenido en un
  centro universitario reconocido por el Estado el
  título de grado correspondiente que lo habilita
  legalmente para ejercer una profesión.
• Art. 1. inciso r) Decreto 6806/05

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Escribanos Públicos

• Tienen responsabilidades como agente de
  retención.
• Son contribuyentes del IVA
• GRAN PROBLEMA
• Los gastos y pago de tasas sin factura y boleta
  legal.
• IVA
• Los demás profesionales deben actuar como agente
  de retención cuando paguen o acrediten rentas o
  ingresos gravados con IVA a no domiciliados en
  el país.

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Novedades sobre Base Imponible para servicios con
aranceles. APLICABLE A LOS ESCRIBANOS

• Desde la implementación de las nuevas normas del
  IVA, es decir desde enero de 2006, para la
  fijación de sus honorarios profesionales es
  posible, desde el punto de vista tributario, que
  el escribano público otorgue descuentos
  especiales, facturando el IVA por debajo de los
  montos mínimos establecidos en la Ley 1.307/87
  Del Arancel del Notario Público, cumpliéndose
  los requisitos que pasaremos a mencionar, para lo
  cual el escribano deberá tener certeza absoluta
  de su acatamiento, por ser el responsable de
  probar dicha circunstancia ante el fisco.

7
Novedades sobre Base Imponible para servicios con
aranceles. APLICABLE A LOS ESCRIBANOS

• Sin embargo, aún cuando tributariamente esto sea
  posible, pueden surgir dos inconvenientes de
  orden civil
• Para el escribano Incumplimiento del Art. 1 de
  la Ley 1.307/87.
• Para el cliente Reclamo por parte del escribano
  de la diferencia entre lo que se debía facturar
  según la ley y lo pagado.

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LEY Nº 1.307/87DEL ARANCEL DEL NOTARIO PÚBLICO

• Artículo 1º. - El Notario Público percibirá
  honorarios exclusivamente conforme a la presente
  ley y no podrá ejercer su profesión bajo el
  régimen de dependencia por una retribución fija o
  por un sueldo.
• Artículo 17º. - Cuando no medie acuerdo entre las
  partes, los honorarios serán regulados por el
  Juzgado de Primera Instancia en lo Civil y
  Comercial, de acuerdo a lo establecido en esta
  Ley.
• Los honorarios regulados judicialmente otorgan
  acción ejecutiva y serán demandados siguiendo el
  procedimiento para la ejecución de sentencia.

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Nueva disposición legal sobre la base imponible

• El nuevo párrafo de la Ley 125/91 modificado por
  la Ley 2421/04 que permite realizar los
  descuentos es el siguiente
• Art. 82 Párrafo 9) Base imponible
• Para aquellos servicios en que se aplican
  aranceles, se considerarán a éstos como precio
  mínimo a los efectos del impuesto, salvo que
  pueda acreditarse documentalmente el valor real
  de la operación, mediante la facturación a un
  contribuyente del Impuesto a las Rentas de
  Actividades Comerciales, Industriales o de
  Servicios.

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IVA - DESCUENTOS SOBRE HONORARIOS DE ESCRIBANOS

• A partir del 1ro de enero del 2006, los
  profesionales que cuentan con una ley de
  aranceles mínimos para la fijación de sus
  honorarios profesionales, tales como los
  escribanos, despachantes de aduanas, abogados,
  arquitectos y otros, podrán otorgar descuentos
  especiales facturando el IVA, incluso por debajo
  de los montos mínimos establecidos en las
  respectivas leyes de aranceles.
• Desde la vigencia del IVA en el año 1992, estos
  profesionales aún cuando otorgaban descuentos
  especiales o incluso no cobraban sus servicios
  debían facturar el IVA considerando como precio
  mínimo el fijado por la Ley de Aranceles.

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IVA - DESCUENTOS SOBRE HONORARIOS PROFESIONALES

• Sin embargo, con la modificación del Art. 82 de
  la Ley 125/91 esto es posible si se cumplen con
  las siguientes condiciones
• En los casos que el profesional facture a un
  contribuyente del IRACIS (Renta de las
  Actividades Comerciales, Industriales o de
  Servicios)
• y pueda demostrar que se trata del valor real de
  la operación.
• En estos casos, es posible facturar el 10 de
  IVA sobre el monto que efectivamente se percibirá
  de honorarios, aún cuando éste sea inferior al
  arancel mínimo.

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CASOS EN QUE NO ES POSIBLE OTORGAR DESCUENTOS
SOBRE HONORARIOS PROFESIONALES SIN INGRESAR EL
IVA POR EL MONTO DEL ARANCEL

• Esta disposición no es aplicable si la
  facturación es a un contribuyente del IMAGRO o de
  Renta Personal o exclusivamente del IVA
• Deben tratarse de contribuyentes del IRACIS.

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Condiciones que deben ser cumplidas para aplicar
el descuento

• El texto de la ley no ha sido reglamentado, y aún
  cuando su redacción sea confusa, el escribano
  debe probar dos condiciones para poder otorgar
  descuentos a sus clientes sin facturar la
  totalidad del IVA de acuerdo al precio mínimo del
  arancel.
• Que la persona a quien presta el servicio sea
  contribuyente del IRACIS (Renta de las
  Actividades Comerciales, Industriales o de
  Servicios).
• Que se pueda demostrar que se trata del valor
  real de la operación.

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• Primera condición Que la persona a quien presta
  el servicio sea contribuyente del IRACIS (Renta
  de las Actividades Comerciales, Industriales o de
  Servicios).
• Con ello se limita la posibilidad de utilizar
  como precio mínimo el arancel de la Ley 1307/87
  para
• Contribuyentes del IVA
• Contribuyentes de IMAGRO
• Contribuyentes de RENTA DEL PEQUEÑO CONTRIBUYENTE

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• Segunda Condición Que se pueda demostrar que se
  trata del valor real de la operación.
• Esta condición es la que no resulta clara Es el
  valor real de la operación de los comparecientes
  en la escritura? Cómo el escribano va a conocer
  el valor real de la operación instrumentada en la
  escritura?.
• Para salvar este inconveniente se sugiere que se
  incluya en la escritura un párrafo en donde se
  exprese que las partes manifiestas que el valor
  real de la operación es el mencionado en la
  escritura

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Se puede otorgar descuentos por escritura de
constitución de sociedades?

• Si se trata de honorarios que se facturen en
  oportunidad de constituir sociedades, las cuales
  serán contribuyentes del IRACIS, somos del
  parecer que también se podrían otorgar tales
  descuentos, porque constituyen gastos de
  organización de la empresa, la cual
  posteriormente tendrá su RUC.

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Forma de facturar los descuentos

• El Artículo 13 Párrafo 3ro del Decreto 6806
  expresa cuanto sigue Cuando se otorguen
  descuentos o bonificaciones los mismos deberán
  quedar reflejados en el comprobante de venta
  correspondiente.
• nuestro punto de vista es que esta normativa no
  se refiere específicamente a servicios
• Técnicamente en materia de aranceles, no se trata
  de un descuento, aún cuando por razones de
  facilitar la comprensión se utilice tal
  terminología.

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Presupuestos y honorarios IVA incluido

• Está vigente el Art. 85 de la Ley 125/91 con la
  nueva redacción dada por la Ley 2421/04 por el
  cual se exige que todos los precios se anuncien,
  oferten y publiquen con IVA incluido.
• A los montos establecidos en el arancel, se debe
  adicionar el 10.

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(No Transcript)
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Gastos que no cuentan con comprobantes
respaldatorios

• El modelo de factura presentado tiene dos rubros
  diferentes 1) Reembolso de Impuestos y Tasas 2)
  Gastos.
• En el primer rubro Reembolso de Impuestos y
  Tasas no se debe agregar el IVA, siempre y
  cuando se cuente con los documentos
  respaldatorios.
• Existen algunas posturas que interpretan que al
  monto de las tasas se debe adicionar el IVA, por
  aplicación del Art. 82 párrafo siguiente En
  todos los casos la base imponible incluirá el
  monto de otros tributos que afecten la operación,
  con exclusión del propio impuesto.
• Sin embargo, desde nuestra postura, ello no
  constituye hecho generador del impuesto y tampoco
  integra la base imponible, por no tratarse del
  precio del servicio.

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Rubro de Gastos que tienen documentos

• En el Rubro 2) Gastos La inclusión del IVA o no
  dependerá de contar con los documentos
  originales. Los pagos por Certificados y
  similares que cuentan con factura legal, deben
  recibir el tratamiento de reembolso y por tanto,
  jurídicamente no están gravados con el IVA,
  debiendo consignarse en la columna de exentas.

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Rubro de Gastos que no tienen documentos

• Sin embargo, por los montos abonados en concepto
  de Gastos Administrativos Fotocopias, Gastos
  de Inscripción y otros que no cuenten con una
  factura legal por el 100 del importe,
  corresponde incluir el IVA.

23
Rubro de Gastos que no tienen documentos

• En ese caso el Escribano tendría que incluir
  todos los gastos en la factura de honorarios
  profesionales.
• Consecuentemente tendrá que pagar el IVA y
• además el mencionado monto se computará como
  ingreso para la renta personal cuando el mismo
  rija/o en el periodo preparatorio a fin de saber
  si alcanza o no el rango incidido.

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Gastos que cuentan con comprobantes respaldatorios

• Este caso tiene el mismo tratamiento que el
  recupero de gastos y no corresponde facturar con
  IVA, debiendo entregarse al cliente el documento
  original.

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Al utilizarse esta modalidad de facturación, el
tratamiento tributario de los diferentes rubros,
puede ser resumido de la siguiente manera

• Honorarios y gastos sin factura legal CON IVA a
  la tasa del 10.
• Pago de patentes, impuestos y otros SIN IVA
• Recupero de gastos con comprobante SIN IVA

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Consultas Vinculantes

• Consulta Vinculante del 17 de Marzo de 2010
• Un contribuyente consulta respecto a la forma en
  que se debe determinar la base imponible del IVA
  en los casos que los honorarios del profesional
  están reglamentados por una Ley de Aranceles,
  pero que por alguna razón se acordó un monto
  menor al establecido en la ley en concepto de
  descuento. Pregunta si el IVA se determina sobre
  el monto del arancel o sobre el monto neto de la
  operación

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• Respuesta
• La SET, luego de citar el marco legal aplicable
  al caso, responde que siempre y cuando la
  facturación se realice a un contribuyente del
  IRACIS, para los casos de servicios en los cuales
  se aplican aranceles, se podrá realizar
  descuentos y rebajas que deben constar en la
  factura deduciéndole del precio del servicio
  realizado, y sobre la diferencia se deberá
  aplicar la tasa correspondiente en concepto de
  IVA

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• Comentario
• El problema que se presenta es de índole civil y
  comercial, pues si una ley obliga a percibir un
  arancel mínimo por los servicios prestados, el
  profesional aún cuando ha renunciado a cobrar el
  mismo, posteriormente puede iniciar una demanda
  de cobro de honorarios por el monto establecido
  en el arancel. La renuncia o descuento aún con un
  documento escrito, no impedirá entablar la
  demanda, la que tiene muchas probabilidades de
  éxito.

29

• Consulta Vinculante de Setiembre de 2011
• Un Escribano Público recurre a la SET, a fin de
  establecer los alcances jurídico tributarios de
  la Ley 125/91 con la modificación de la Ley
  2421/04 y la Ley 1307/87 Arancel del Escribano
  Público
• El consultante pretende que la SET determine
  expresamente que la Ley Nº 1307/87 es la que rige
  los Aranceles Profesionales de los actos y
  contratos autorizados por los Notarios con
  prescindencia de cualquier otra que pretende
  desnaturalizarla o subordinarla a otra Ley.

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• Respuesta
• La SET luego de mencionar las disposiciones del
  Art. 3º, 4º y 5º de la Ley Nº 1307/87 y el Art.
  82º de la Ley Nº 125/91 establece que se tendrá
  como base imponible, para los servicios
  personales regulados por aranceles, el monto
  mínimo establecido en la Ley Nº 1307/87.
• En el caso de que los servicios prestados sean
  facturados por contribuyentes del IRACIS, la base
  imponible constituirá el valor real de la
  facturación, no tomándose en cuenta el arancel,
  sino el monto efectivamente cobrado por el
  profesional.

31

• Impuesto al Valor
• Agregado (IVA) que afecta a los escribanos,
  abogados y otros profesionales
• Cuándo se debe pagar el IVA?

32
Nacimiento de la obligación tributaria
En los servicios, el nacimiento de la obligación
se concreta con el primero que ocurra de
cualquiera de los siguientes actos a) Emisión
de Factura correspondiente. b) Percepción del
importe total o de pago parcial del servicio a
prestar. c) Al vencimiento del plazo previsto
para el pago. d) Con la finalización del
servicio prestado.
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PRINCIPIO DE LO DEVENGADO EN EL IVA DE LOS
ESCRIBANOS

• Para profesionales y en caso de aranceles
  mínimos
• Se debe ingresar el IVA, aún cuando no se perciba
  la remuneración.
• CUANDO EL CLIENTE NO PAGO LA FACTURA
• Mucha atención en caso de regulación de
  honorarios.

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Casos de abogados

• Juicios en donde se pactaron de antemano los
  honorarios con fecha de pago.
• El primero que ocurra vencimiento del plazo,
  emisión de factura o percepción del importe.
• Honorarios a través de regulación
• Vencimiento de los 10 días de ejecutoriada la
  sentencia (devengamiento)
• Art. 18 de la Ley 1376/88
• Si no se pagan los honorarios, lo mismo
  corresponde el ingreso del IVA.

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Cuando termina el trabajo del escribano?

• No queda claro, cuándo culmina el servicio
  prestado por el Escribano Al momento de
  suscribirse la escritura pública, al momento de
  culminar las inscripciones en la Dirección
  General de los Registros Públicos u otros.
• No obstante emitida la factura, si el requirente
  no cancela la misma, de igual manera el Escribano
  deberá ingresar el IVA.

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Nacimiento de la Obligación

• Los escribanos y abogados deben prestar
  adelantos o anticipos mucha atención respecto de
  los que reciben por parte del cliente, para la
  iniciación de los trámites, porque en ese momento
  ya se estaría dando nacimiento a la obligación de
  pagar el impuesto.

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• Utilización del Crédito Fiscal en las
  remuneraciones personales
• Caso específico de escribanos y abogados
• Abog. Nora Ruoti Cops. Especialista en
  Tributación

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Principio de causalidad para utilización del
Crédito Fiscal

• Art. 86 Párrafo Cuarto
• La deducción del crédito fiscal está
  condicionada a que el mismo provenga de bienes o
  servicios que están afectados directa o
  indirectamente a las operaciones gravadas por el
  impuesto.
• Decreto 6806/05. Art. 22.Tercera parte.
  Condicionamiento de la deducción.

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CRÉDITO FISCAL DEL PRESTADOR DE SERVICIOS
PROFESIONALES O PERSONALES

• MODIFICACIÓN DE CRITERIO. Resolución Nº 452/06
• El crédito fiscal de la persona física
  prestadora de servicios profesionales o
  personales está condicionado, a más de cumplir
  con los demás requisitos establecidos en los
  artículos 85º y 86º de la Ley Nº 125/91, sus
  modificaciones y reglamentos, a que el mismo
  provenga de la adquisición de bienes o servicios
  afectados directa o indirectamente a las
  operaciones gravadas por el impuesto, por
  concepto de

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CRÉDITO FISCAL DEL PRESTADOR DE SERVICIOS
PROFESIONALES O PERSONALES

• MODIFICACIÓN DE CRITERIO. Resolución Nº 452/06
• Salud personal.
• Capacitación o especialización del
  contribuyente.
• Servicios básicos de agua potable y
  alcantarillado.
• Energía eléctrica.
• Telecomunicaciones afectados a la actividad
  gravada.
• Muebles, equipamiento profesional y útiles de
  oficina.
• Vestimenta de uso obligatorio para el ejercicio
  de la profesión u oficio.
• La compra del autovehículo a que se refiere el
  antes citado Art. 86 de la Ley N 125/91.

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Deducción para servicios personales

• El crédito correspondiente a la adquisición de un
  auto-vehículo hasta un valor de Gs. 100.000.000
• Cada cinco años.
• La venta de dicho bien esta gravada al precio
  real de la transferencia
• Si se compra un auto vehículo por un precio
  mayor, hasta Gs. 10.000.000 se puede utilizar
  como crédito fiscal.
• Los restantes activos fijos están gravados en
  oportunidad que se enajenen, siempre que por los
  mismos se hayan deducido el crédito fiscal
  correspondiente.
• Rige el principio de CAUSALIDAD

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Principio de causalidad para utilización del
Crédito Fiscal

• Postura de la SET.
• No se puede utilizar el IVA COMPRA de
• Alimentos, gastos particulares en general.
• Estos se utilizan en la RENTA PERSONAL
• Posición sin contingencias
• Ingresar todo el IVA DEBITO de las remuneraciones
  del PERSONAL SUPERIOR.
• Deducir solamente el IVA CREDITO relacionado
  DIRECTAMENTE a la PRESTACIÓN DEL SERVICIO
  PERSONAL.

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Formas de contratación para los gestores

• Se pueden presentar los siguientes casos
• Que los gestores aporten al IPS o a otra Entidad
  de Seguridad Social.
• En este caso los gestores estarían trabajando en
  relación de dependencia y se rigen por las
  disposiciones del Contrato Laboral. El Escribano
  deberá inscribirlo en el IPS u otra entidad de
  Seguridad Social reconocida por el Estado, y
  deberá aportar al mismo (en el caso de IPS por
  ejemplo), además del 9 del empleado, el 16,5
  en concepto de aporte patronal.
• Que los gestores trabajen en forma independiente

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Servicios personales

• Resol. 1.421. Art. 18.- PRESTACIÓN DE
  SERVICIOS.
• El IVA grava la prestación de servicios
  excluidos los de carácter personal prestados en
  relación de dependencia por parte de
  profesionales universitarios independientemente
  de sus ingresos y las demás personas físicas por
  la prestación de servicios personales cuando los
  ingresos brutos del año civil anterior sean
  superiores a 12 salarios mínimos establecidos
  para actividades diversas no especificadas en la
  Capital de la República

45
Formas de contratación para los gestores

• Que los gestores no se hallen inscriptos en el
  IVA
• Por no obtener los ingresos mencionados
  anteriormente.
• El escribano debe expedir una autofactura.

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Utilización de autofactura

• Sólo para los casos que la persona física, no sea
  contribuyente.
• Porque obtiene INGRESOS PERSONALES TOTALES que no
  superan.
• La suma anual
• La suma mensual.
• No se debe realizar ninguna retención
• SALVO LOS CASOS EXPRESAMENTE DISPUESTOS
• Se limita la posibilidad de utilizar autofactura
  por un monto superior a un salario mínimo.
• Se sugiere hacer suscribir modelo de documento
  Manifestación de no ser contribuyente de IVA.

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Formas de contratación para los gestores

• Debe guarda fotocopia de la Cédula de Identidad
  de la persona que suscribe la factura compra.
• Debe hacerle firmar la Manifestación de no ser
  contribuyente del IVA.
• RECUERDE El Escribano no puede suscribir auto
  facturas, porque está inscripto en el IVA.

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Facturación de venta de activos y otros por parte
del Escribano Público

• Con la implementación del Impuesto a la Renta
  Personal y las nuevas disposiciones del IVA,
  cualquier venta de bienes perteneciente a los
  contribuyentes del IVA o de Renta Personal,
  deberán ser facturados.
• Por ejemplo cuando el escribano realiza alguna
  transferencia de inmuebles, debe facturar dicha
  venta en la misma factura, consignando el IVA que
  afecta a dicha operación.

49

• IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.
• El devengamiento en el IVA.
• Devengamiento de honorarios
• Casos especiales

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Nacimiento de la obligación tributaria

• En los servicios, el nacimiento de la obligación
  se concreta con el primero que ocurra de
  cualquiera de los siguientes actos
• a) Emisión de Factura correspondiente.
• b) Percepción del importe total o de pago parcial
  del servicio a prestar.
• c) Al vencimiento del plazo previsto para el
  pago.
• d) Con la finalización del servicio prestado.

51
Casos de abogados

• Juicios en donde se pactaron de antemano los
  honorarios con fecha de pago.
• El primero que ocurra vencimiento del plazo,
  emisión de factura o percepción del importe.
• Honorarios a través de regulación
• Vencimiento de los 10 días de ejecutoriada la
  sentencia (devengamiento)
• Art. 18 de la Ley 1376/88
• Si no se pagan los honorarios, lo mismo
  corresponde el ingreso del IVA.

52
RIGE ESTE ARTÍCULO PARA LOS SERVICIOS
PROFESIONALES?

• EL ejercicio de la profesión es de naturaleza
  especial y depende de la profesión y la clase de
  servicio
• Ejemplo Abogado Normalmente el servicio se
  realiza en causas litigiosas, de modo que los
  honorarios en muchos casos están supeditados al
  resultado del juicio y a su vez a la regulación
  judicial de los mismos a la parte perdidosa, los
  que regularmente se deben ejecutar para hacer
  efectiva su percepción.

53
Servicios profesionales que exigen actos continuos

• En ciertos casos los servicio no se concretiza en
  un sólo acto, sino son de tipo continuo, dado
  que el mismo se realiza mediante la ejecución de
  varios actos, por tanto la aplicación de las
  reglas del Art. 80 no es automática respecto a
  todos los servicios profesionales.

54
Algunas opiniones doctrinales

• Héctor Villegas, Curso de Finanzas. Edit.
  Depalma.
• La precisión sobre el momento en el cual se
  considera realizado el hecho generador, es
  indispensable no sólo porque los acontecimientos
  incididos pueden corresponder a contratos de
  tracto sucesivo o de ejecución instantánea, sino
  porque ese momento es de importancia mayúscula
  para el cumplimiento de la obligación tributaria
  sustancial de pago o de la instrumental de
  declarar.

55
Principio de lo devengado en contratos de tracto
sucesivo

• Francisco A. Plazas Vega. Edit. Temis Segunda
  Edición 1998 pág. 519.
• Los momentos de causación del IVA en los
  servicios y los contratos de tracto sucesivo. Si
  bien a primera vista las reglas sobre causación o
  del devengo no dan lugar a dudas, suelen
  presentarse inquietudes en el caso de los
  contratos de ejecución sucesiva. En esa modalidad
  de contratación, el servicio se presta de forma
  continuada, de forma tal que no puede hablarse
  propiamente de terminación del servicio si no es
  en relación con la ejecución de la obligación
  durante un periodo, ni puede aludirse al pago
  sino en lo que atañe a la retribución de la parte
  de la gestión ejecutada en ese mismo lapso.

56
Servicios sobre trabajos realizados.Importancia
de los contratos

• La contratación para la prestación del servicio
  es pactada sobre trabajo realizado y honorarios
  prefijados con el cliente.
• En estas situaciones, el momento del
  devengamiento es fácilmente identificable, pues
  existe una relación contractual con el cliente
  que determina ello.
• Entonces, de acuerdo a la ley se tendrá como
  nacida la obligación, cuando culmine el servicio
  o se cumplan las cláusulas pactadas.

57
Y si existe regulación judicial?

• Sin embargo, ello no es igual cuando se trata de
  la regulación judicial, pues el servicio no fue
  prestado a la parte perdidosa, quien no ha
  contratado con el Profesional, dado que en virtud
  de la ley, las costas se impondrán a la parte
  perdidosa, situación en la cual no pocas veces,
  quizás nunca se perciba.

58
Se configura el hecho generador?

• A este respecto, es de suma trascendencia
  determinar si en el caso analizado, se ha
  configurado el hecho generador. Para cuyo efecto,
  se debe recurrir a lo establecido en el Art. 77
  de la Ley 125/91, que bajo el título Hecho
  Generador establece que el Impuesto al Valor
  Agregado, gravará los siguientes actos a) b) La
  prestación de servicios
• A su vez el Art. 78 de la ley tributaria, que
  establece las definiciones sobre el hecho
  generador, en el numeral dos define el concepto
  de servicios, señalando que Por servicios se
  entenderá toda prestación a título oneroso o
  gratuito que sin configurar enajenación,
  proporcione a la otra parte una ventaja o
  provecho.

59
Se configura el hecho generador?

• Del texto de la ley, surge que en los servicios,
  para que acaezca el hecho generador, debe
  proporcionarse a la otra parte un beneficio o
  provecho. Lo cual como se puede notar, no se
  produce en los casos de regulación de honorarios,
  pues el profesional Abogado no proporciona ningún
  beneficio o provecho a la parte perdidosa, con
  quien no tiene ninguna relación, pues no le ha
  prestado el servicio.

60
Se debe pagar el IVA que no se ha recibido?

• Una tesis contraria violaría lo establecido en la
  Constitución Nacional sobre la capacidad
  contributiva.
• En efecto, la Constitución Nacional en el Art.
  181, dispone La igualdad es la base del
  tributo. Ningún impuesto tendrá carácter
  confiscatorio. Su creación y su vigencia
  atenderán a la capacidad contributiva de los
  habitantes.

61
Conclusión

• De los fundamentos expuestos, se tiene que para
  algunos tipos de servicios se deberá atender a la
  naturaleza especial del acto, en el cual la
  modalidad del servicio prestado no permite
  aplicar en forma automática los prepuestos
  establecidos en la ley, específicamente en el
  Art. 80, de manera que debe estarse en primer
  lugar por la regla constitucional sobre la
  capacidad contributiva como límite en la
  aplicación de la norma al caso concreto, de modo
  que ésta se adecue considerando la realidad
  económica del sujeto en quien recién estarán
  reunidos todos los presupuestos establecidos en
  la ley al momento de percibir efectivamente el
  importe correspondiente al servicio.

62
PRIMERA REGLAMENTACIÓN QUE DEJA DE LADO EL
CRITERIO DE LO DEVENGADO POR EL MECANISMO DEL
PERFECCIONAMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE

• Art. 2.   INTERESES RESARCITORIOS Y/O
  PUNITORIOS.-Cuando, como consecuencia del
  incumplimiento en el pago de la operación, se
  generen intereses resarcitorios y/o punitorios,
  el perfeccionamiento del hecho imponible
  atribuible a los mismos se producirá en el
  momento de su percepción.
• A estos efectos, los intereses se considerarán
  percibidos cuando se produzca una real
  transferencia de recursos a favor del perceptor
  mediante un pago en efectivo o en especie o
  mediante débito en la cuenta del prestatario.
• Resol. 915. Junio 2006.

63
Caso resuelto por la Corte Suprema de Justicia

• Tema Acción de inconstitucionalidad planteada
  por el Abogado Luis R. Escriba contra el Art.
  80º, Inc. d) de la Ley Nº 125/91, solicitando su
  inaplicabilidad.
• El accionante alega que el inciso d) resulta
  confiscatorio y lesiona gravemente sus derechos
  de propiedad, además de otras normas
  constitucionales.

64
Caso resuelto por la Corte Suprema de Justicia

• Fundamenta que la citada disposición es lesiva
  del Art. 179º de la Constitución Nacional que
  condiciona la creación de impuestos sobre bases
  justas y al Art. 181º de nuestra Carta Magna,
  que ordena se atienda a la capacidad
  contributiva y a las condiciones generales de la
  economía del país.

65
Caso resuelto por la Corte Suprema de Justicia

• La Corte Suprema de Justicia resolvió hacer lugar
  a la presente acción de inconstitucionalidad con
  relación al Art. 6 de la Ley Nº 2421/04 en su
  parte que modifica el Art. 80º de la Ley Nº
  125/91, del 9 de enero de 1992 declarando
  inaplicable el inc. d) del citado Artículo en
  relación al recurrente.

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Transcripción de parte del voto

• 3) Analizando las modificaciones sufridas por el
  citado Art. 80º de la Ley Nº 125/91, encuentro
  que en relación a los servicios, el nuevo texto
  incorpora lo siguiente En los servicios, el
  nacimiento de la obligación se concreta con el
  primero que ocurra de cualquiera de los
  siguientes actos a), b), c), d)
• 4) El accionante alega que el inciso d) resulta
  confiscatorio y lesiona gravemente sus derechos
  de propiedad, además de otras normas
  constitucionales. Sostiene que por A.I. N 2990
  del 18 de noviembre del 2005, el Juzgado de
  primera instancia en lo civil y comercial del 5
  turno, regulo sus honorarios en la suma de G.
  33.000.000 en el juicio XXX.

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• Menciona que en el citado expediente solo existe
  depositada la suma de G. 12.382.474, de modo que
  se torna casi imposible el cobro del monto
  regulado, por lo que si tuviere que pagar el
  Impuesto al Valor Agregado según el monto
  regulado y no sobre el monto que realmente
  perciba, tal como lo señala el citado inciso,
  importaría una confiscación injusta y arbitraria,
  un verdadero despojo.

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Fundamenta que la citada disposición es lesiva
del Art. 179º de la constitución nacional que
condiciona la creación de impuestos sobre bases
justas y al Art. 181º de nuestra carta magna,
que ordena se atienda a la capacidad
contributiva y a las condiciones generales de la
economía del país. En relación a la capacidad
contributiva sostiene que esta recién nace cuando
el profesional percibe el monto de sus honorarios
y que la obligación solo debería afectar a la
cantidad realmente percibida.
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Postura del fiscal

• 5) El fiscal adjunto, Abog. Humberto Insfrán, en
  virtud del dictamen N 165 del 20 de febrero de
  2006, señalo básicamente que en la nueva
  redacción de la Ley Nº 2421/04 se establece que
  la finalización del servicio prestado da origen a
  la obligación tributaria, independientemente de
  la percepción efectiva o no del monto fijado, sin
  que ello signifique la confiscación del
  patrimonio del profesional accionante, dado que
  transcurrido el plazo fijado en la Ley sin que se
  halla efectivizado el cobro de lo devengado, el
  Débito IVA que fuera depositado por el
  contribuyente, puede revertir la operación del
  Débito IVA convirtiéndola como Crédito IVA, con
  lo cual se compensaran las cifras deudoras y
  acreedoras, evitándose así el daño material.

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• 8) De los términos de la acción planteada puedo
  afirmar que la cuestión que agravia o suscita la
  controversia con los principios constitucionales
  que rigen la materia, se da en la fijación u
  oportunidad en que se produce la obligación de
  declarar y abonar el IVA en los servicios
  prestados por los profesionales Abogados,
  específicamente, en el ejercicio efectivo de la
  profesión en los estrados judiciales y su
  posterior regulación por el Juez competente.

71

• Teniendo en cuenta la disposición legal
  transcripta, corresponde analizar los servicios
  prestados por los profesionales Abogados. Es
  necesario determinar la naturaleza y las
  particularidades que abarcan el ejercicio de esta
  profesión, partiendo de su naturaleza especial en
  relación a otras profesiones e inclusive dentro
  de la misma profesión, ya sea como asesoramiento
  y consultas o en el ejercicio efectivo en causas
  litigiosas en tribunales.

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• Es en este sentido que será encarado el estudio y
  la conclusión en la presente resolución. En
  efecto, el servicio realizado en causas
  litigiosas se ve supeditado al resultado del
  juicio, y a su vez, a la regulación judicial de
  los honorarios, los que de ordinario deben ser
  ejecutados para hacer efectiva su percepción,
  situación que puede prolongarse por años.

73

• Además, el servicio, normalmente no se agota en
  un solo acto, como en la mayoría de los demás
  servicios personales o en el caso de un
  asesoramiento o consulta especifica dentro de
  esta misma profesión.
• El servicio prestado en una causa judicial es de
  tipo continuo, que se concreta en la sucesión de
  varios actos, inclusive diversas instancias, que
  pueden llegar a abarcar años de tramitación.

74

• Reconozco, que, con la modificación realizada al
  Art. 80º de la Ley Nº 125/91 por la Ley Nº
  2421/04 en su Art. 6º, se produce en cambio en la
  forma y condiciones de pago.

75

• En este sentido, en su forma antigua, la Ley
  establecía 4 momentos diferentes que podían ser
  tomados indistintamente como parámetros para el
  momento de la obligación tributaría, siendo estos
  los incisos a) ,b) ,c), d) arriba citados del
  Art. 80º de la Ley Nº 125/91.

76

• Lógicamente, el profesional abogado, optaba como
  hecho determinante del nacimiento de la
  obligación tributaria la percepción efectiva del
  importe del servicio, o en su caso, la emisión de
  la factura, ya que, en forma razonable la Ley no
  le condicionaba que debía ser el primero que
  ocurra, tal como luego se ordena de acuerdo al
  nuevo texto del citado artículo.

77

• Así, el profesional abogado, una vez que hubiere
  percibido el importe por sus servicios prestados,
  se encontraba con la capacidad contributiva para
  aportar al fisco el impuesto correspondiente.

78

• Puedo concluir que la aplicación del actual Art.
  80º de la Ley Nº 125/91 no se debe producir en
  forma automática respecto a los servicios a de
  abogados, especialmente, en las causas donde
  existen pronunciamientos judiciales sobre la
  regulación de honorarios, que inicialmente, es
  meramente estimativa, objeto de recursos, por lo
  que la misma no deviene definitiva, y que tiene
  como único objeto establecer la valuación (
  quantum) de los mismos o el justiprecio del
  servicio prestado, sin que por lo menos, hasta la
  finalización de su ejecución, signifique ingreso
  real o tangible al patrimonio del profesional
  abogado el importe establecido.

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• Estas resoluciones ni siquiera identifican al
  sujeto pasivo de su pago y por más que estén
  dirigidas a satisfacer una escala mínima, nada
  obsta que por el principio de la autonomía de la
  voluntad, las partes convengan libremente sumas
  mayores o hasta menores que indican o condicionan
  a la retasa de los honorarios.

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• En el primero de los casos, evidentemente saldrá
  favorecida la Administración, pero insistir sobre
  un ingreso solo estimativo pero no percibido,
  convertiría a los profesionales en meros
  financiadores del tributo en cuestión, existiendo
  claramente un despojo al patrimonio sin causa
• (capacidad contributiva).

81

• 9) Con la modificación realizada en el Art.
  Impugnado que en el párrafo referente a los
  servicios agrega la frase Con el primero que
  ocurra de en referencia a los cuatro momentos
  establecidos en los incisos que le siguen,
  entendiendo que debe ser el que primero ocurra,
  siendo el inc. d), Con la finalización de los
  servicios prestados el que necesariamente ocurre
  primero que cualquiera de las demás posibilidades
  indicadas en los incisos.

82
Con esta modificación se altero el curso normal o
la forma de pago tradicional del citado impuesto,
ya que el profesional abogado, como dije
anteriormente y de acuerdo con el antiguo texto
de la Ley, tenia la posibilidad de proceder al
pago del tributo una vez percibido el importe por
sus servicios prestados ya que optaba como
momento del nacimiento de la obligación
tributaria la emisión de la factura (inc. a) o la
percepción del importe total o parcial (inc. b),
sin verse obligado al pago antes de la efectiva
percepción de la remuneración por sus servicios,
circunstancia esta que de la aplicación del nuevo
texto surge necesariamente al momento de la
finalización del servicio, sin que esto
signifique el cobro o percepción efectiva por el
servicio.
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• Además, tampoco surge con claridad, ni del texto
  ni de ninguna otra resolución constancia cierta
  de la finalización del servicio y por ende no
  existe hecho generador, o propiamente hablando,
  no se constara el cumplimiento del mismo.

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• En lo referente a las interpretaciones que
  pretendan establecer una vía alternativa
  emergente de los conceptos de crédito y debito
  tributario, debemos recordar que ya desde los
  primeros pasos del derecho tributario se ha
  señalado la relevancia en la simplicidad y
  sencillez tanto en la concepción misma como en el
  cumplimiento de las obligaciones impositivas,
  destacando el beneficio emergente de ello al
  resultar de fácil aprehensión y practicidad por
  parte de la generalidad, surgiendo así una mayor
  dinámica por parte del contribuyente en beneficio
  del fisco.

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• Por ello, creemos poco conveniente prestarnos a
  una interpretación forzada que busque una
  eventual salida al problema que plantea la
  custio iuris en el sentido de guiar al sujeto
  incidido por un camino paralelo a la finalidad
  tributaria aplicando un criterio extremadamente
  fiscalista que persiga la subsanación de
  falencias legales por medio de instrumentos
  técnicos.

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• En conclusión, luego de analizadas las
  constancias de autos y los términos de la
  normativa impugnada, considero que la presente
  acción debe prosperar declarando la
  inaplicabilidad del Art. 6º de la Ley Nº 2421/04
  en la modificación que realiza del Art. 80º, de
  la Ley Nº 125/91. Es mi voto.

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Últimos Casos Resueltos en el Tribunal

• Inconstitucionalidad del Artículo 80º, Inciso
  d)
• S.D. Nº 988/07. Caso Luis Escriba
• S.D. Nº 1068/08. Caso Moisés Oscar Saucedo Paiva
• S.D. Nº 1071/08. Caso Juan José Oporto
• S.D. Nº 418/09. Caso Juan Francisco Santos
  Cañete

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(No Transcript)