Presentazione di PowerPoint

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ACCANTONAMENTI PERDITE E SVALUTAZIONI Fabio
Ferla, Dottore Commercialista e Revisore
Contabile, Pubblicista
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GENERALITA
Lart. 2424-bis, co. 3, c.c., nel disciplinare il
contenuto di alcune voci dello S.P., prevede che
gli accantonamenti per rischi e oneri sono
destinati soltanto a coprire perdite o debiti di
natura determinata, di esistenza certa o
probabile, dei quali tuttavia alla data di
chiusura dellesercizio sono indeterminati o
lammontare o la data di sopravvenienza.
DEBITI certi nellesistenza e determinati
nellimporto e nella scadenza
PASSIVITA
FONDI sono probabili o indeterminati nella
scadenza o nellimporto
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GENERALITA

• I fondi per rischi ed oneri accolgono gli
  accantonamenti destinati a coprire perdite o
  debiti che hanno le seguenti caratteristiche
• natura determinata
• esistenza certa o probabile
• ammontare o data di sopravvenienza indeterminati
  alla chiusura dellesercizio

FONDI PER ONERI
Accantonamenti per passività certe, il cui
ammontare o la cui data di estinzione sono
indeterminati sono oneri, costi o spese di
competenza dellesercizio in corso per
obbligazioni già assunte alla data di bilancio o
altri eventi già verificatisi
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DISTINZIONE RISCHI ED ONERI (P.C. n. 19)
Accantonamenti per passività certe, il cui
ammontare o la cui data di estinzione sono
indeterminati sono oneri, costi o spese di
competenza dellesercizio in corso per
obbligazioni già assunte alla data di bilancio o
altri eventi già verificatisi. Questi fondi
generano sempre uscite di cassa, anche se il
quantum dellesborso non è ancora definita
nellammontare e deve pertanto essere stimata
FONDI PER ONERI
Accantonamenti per passività la cui esistenza è
solo probabile (passività potenziali) sono
potenziali uscite di cassa, la cui situazione è
già esistente, ma lesito è pendente, in quanto
si risolverà in futuro
FONDI PER ONERI
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ISCRIZIONE IN BILANCIO
Voce B12 C.E. accantonamenti per rischi
Voce B13 C.E. accantonamenti per oneri
Area B Passivo S.P. (Fondi per rischi ed oneri)
Si tratta di oneri di competenza dellesercizio,
ovvero di obbligazioni già assunte o di
situazioni (passività) già esistenti alla data di
chiusura del bilancio che derivano da eventi
passati
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RACCOMANDAZIONI PRINCIPI CONTABILI

• Il principio contabile nazionale n. 19 e lo IAS
  37 ribadiscono che
• I fondi per rischi ed oneri non rettificano voci
  dellattivo
• Non è consentito attuare politiche di bilancio,
  tramite la costituzione di generici fondi rischi
  privi di giustificazione economica
• Gli accantonamenti devono essere riesaminati a
  ognidata di riferimento del bilancio
• Laccantonamento deve essere stornato se non è
  più probabile che sarà necessario limpiego di
  risorse
• Un accantonamento deve essere utilizzato soltanto
  per quelle spese per le quali laccantonamento è
  stato originariamente rilevato (lutilizzo per
  fini diversi comporta la mancata iscrizione di
  costi ed oneri di natura diversa da quelli
  accantonati e di competenza di successivi
  esercizi)

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RACCOMANDAZIONI PRINCIPI CONTABILI
Per stimare laccantonamento ai fondi per rischi
ed oneri, si deve tener conto delle informazioni
disponibili alla data di redazione del bilancio,
ossia la data di predisposizione dello stesso da
parte dellorgano amministrativo (entro fine
marzo).
si deve tener conto dei proventi e degli oneri
di competenza dellesercizio, indipendentemente
dalla data dellincasso o del pagamento
ART. 2423-BIS, CO. 1, N. 3, C.C.
si deve tener conto dei rischi e delle perdite
di competenza dellesercizio, anche se conosciuti
dopo la chiusura di questo
ART. 2423-BIS, CO. 1, N. 4, C.C.
Passività incerta nellammontare o nella data di
sopravvenienza al 31.12 se diventa certo entro
la data di approvazione del bilancio da parte del
cda, lonere deve essere inserito tra i debiti
(certezza nellan e nel quantum)
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ALCUNI ESEMPI DI FONDI

• Fondi di indennità per cessazione di rapporti di
  collaborazione coordinata e continuativa (es.
  TFM)
• Fondi di indennità per cessazione rapporti di
  agenzia
• Fondi di indennità suppletiva di clientela

FONDI DI QUIESCENZA

• Fondo per imposte
• Fondo per imposte differite

FONDI PER IMPOSTE
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ALCUNI ESEMPI DI FONDI

• Fondo garanzia prodotti
• Fondo manutenzione ciclica
• Fondo per buoni sconto e concorsi a premio
• Fondo per recupero ambientale
• Fondo manutenzione e ripristino dei beni
  gratuitamente devolvibili e dei beni di azienda
  ricevuta in affitto

FONDI PER ONERI
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PASSIVITA POTENZIALI

• Sono situazioni esistenti alla data del bilancio,
  caratterizzate da uno stato di incertezza, le
  quali, al verificarsi o meno di uno o più eventi
  futuri, potranno concretizzarsi per limpresa in
  una perdita, confermando il sorgere di una
  passività o la perdita parziale o totale di
  unattività. Esempi
• esistenza di una causa legale passiva
• Inosservanza di una clausola contrattuale o di
  una norma di legge
• Presenza di rischi non assicurati
• Gli accantonamenti a fronte di passività
  potenziali devono tener conto anche della stima
  per spese legali ed altri costi che devono essere
  sostenuti per levento
• La quantificazione dellaccantonamento deve tener
  conto anche di eventuali esperienze passate (si
  pensi al fondo garanzia prodotti che le imprese
  automobilistiche devono accantonare)

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ATTIVITA POTENZIALI
Le attività e gli utili potenziali, anche se
probabili, non devono essere rilevati in bilancio
per il rispetto del principio di prudenza. Si
pensi, ad esempio, allesistenza di cause legali
attive che attribuiscono un potenziale
risarcimento danni fino a che non si realizzi la
certezza di tale diritto, nulla deve essere
rilevato tra i ricavi. Stesso discorso è
applicabile allesistenza di risarcimenti
assicurativi potenziali.
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ASPETTI FISCALI
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ASPETTI GENERALI
Gli accantonamenti previsti in deduzione dal
reddito dimpresa costituiscono un numero chiuso
e definito quelli non previsti dagli artt. 105,
106 e 107, non sono deducibili
T.U.I.R.
Gli accantonamenti per rischi ed oneri sono
dettati dal principio di prudenza e sono
differenti a seconda dei rischi e della natura
dellimpresa
CODICE CIVILE
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Accantonamenti quiescenza e previdenza
Fondo TFR
Articolo 105
Fondo previdenza
Deducibilità oneri relativi a prestazioni di
lavoro subordinato accantonati in vista della
corresponsione al momento della cessazione del
rapporto
Fondo indennità cessazione collaboratori
coordinati e c.
Creazione di fondi
Fondo indennità cessazione rapporti agenzia P.F.
Fondo indennità percepite da sportivi
professionisti
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Deducibilità
Competenza in ciascun esercizio deducibili le
quote maturate a favore dei singoli lavoratori, a
prescindere dalla manifestazione numeraria
Criterio base

• Determinata in base a
• disposizioni legislative
• Accordi sindacali
• contratto (es. collaborazioni)

Quindi irrecuperabili nei periodi successivi
eventuali quote non dedotte o dedotte in misura
inferiore nellesercizio
Nota bene eventuali premi assicurativi pagati
per la copertura del TFR costituiscono crediti
verso la compagnia assicurativa e non costi, i
quali sono rappresentati dallaccantonamento
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INDENNITA FINE RAPPORTO DI AGENZIA
Indennità di risoluzione del rapporto spetta in
ogni caso ed è accantonata presso lEnasarco
(FIRR)
Indennità suppletiva di clientela è prevista nel
caso in cui il vincolo si sciolga ad iniziativa
del mandante (anche in caso di dimissioni per
vecchiaia, invailidità, ecc.)
ART. 1751 C.C. A.E.C. AGENZIA (26.6.2002)
Indennità meritocratica spetta solo quando le
prime due non superino limporto massimo previsto
dallart. 1751 c.c. ed è necessario che lagente
abbia procurato nuovi clienti
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INDENNITA FINE RAPPORTO DI AGENZIA
I criteri civilistici di determinazione
dellindennità, nelle varie parti che la
compongono, sono riconosciuti anche ai fini
fiscali
R.M. 9.4.2004, N. 59/E
E deducibile limporto maturato per competenza
in ciascun anno, ipotizzando la cessazione del
rapporto di agenzia per fatti non imputabili
allagente a nulla rileva lincertezza nella
spettanza dellindennità suppletiva e di quella
meritocratica leventuale venir meno del fondo
costituirà sopravvenienza attiva tassata
nellesercizio in cui avviene la cessazione del
rapporto
Per i soggetti che, nellincertezza, avevano
ripreso a tassazione gli accantonamenti operati
in precedenza, lAgenzia ha precisato che spetta
la deduzione nellesercizio in cui avverrà il
pagamento, tramite una variazione in diminuzione
nel modello Unico
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INDENNITA FINE RAPPORTO DI AGENZIA
Viene rivisto il precedente orientamento, in
conseguenza delle sentenze della Corte di
Cassazione 24.11.2006, n. 24973, e 30.1.2007, n.
1910
C.M. 6.7.2007, N. 42/E
La Cassazione ha statuito che non sono deducibili
dal reddito dimpresa della casa mandante gli
accantonamenti per indennità suppletiva di
clientela, in quanto la corresponsione di tale
indennità costituisce un onere soltanto eventuale
(lindennità è dovuta solo se il rapporto a tempi
indeterminato si scioglie su iniziativa della
casa mandante per fatto non imputabile
allagente). Lindennità è quindi deducibile per
cassa nellesercizio in cui è effettivamente
corrisposta.
LAgenzia delle Entrate aderisce allorientamento
della Corte di Cassazione e ritiene superato il
contenuto della precedente R.M. 59/E/2004. I
contribuenti possono emendare le dichiarazioni
precedenti entro il 31/12 del quarto anno
successivo a quello di presentazione e possono
avvalersi del ravvedimento operoso. LUfficio non
procederà allirrogazione di sanzioni nei
confronti dei contribuenti che si sono conformati
al precedente orientamento.
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Maggiori accantonamenti

• Deroga al principio di deducibilità per
  competenza art. 105 co. 2.

Accantonamenti necessari x adeguare fondi
divenuti insufficienti per effetto di modifiche
normative
DEDUCIBILITÀ

(laggiornamento del fondo deve avvenire sulla
base di disposizioni di legge o a circostanze
retributive riguardanti il singolo es.
passaggio ad altra categoria contrattuale)

Interamente nellesercizio
Nellesercizio e nei 2 successivi a quote costanti
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Accantonamento rischi su crediti

• Svalutazione crediti aspetti fiscali
• Svalutazione crediti larticolo 106 vigente del
  T.U.I.R., riprendendo il disposto del previgente
  articolo 71, prevede che le svalutazioni dei
  crediti risultanti in bilancio, per limporto non
  coperto da garanzia, che derivano dalle cessioni
  di beni e dalle prestazioni di servizi indicate
  nel comma 1 dellarticolo 85, sono deducibili in
  ciascun esercizio nel limite dello 0,50 per cento
  del valore nominale o di acquisto dei crediti
  stessi La deduzione non è più ammessa quando
  lammontare complessivo delle svalutazioni e
  degli accantonamenti ha raggiunto il 5 per cento
  del valore nominale o di acquisizione dei crediti
  risultanti in bilancio alla fine dellesercizio.
  

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Aspetti fiscali FSC SCHEMA 1
Accantonamento svalutazione crediti
Fino a raggiungimento
Limite massimo
Quota annuale
5
0,50

• Crediti
• iscritti a bilancio
• di natura commerciale
• non garantiti

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Aspetti fiscali FSC SCHEMA 2

• Svalutazione dei crediti
• Deducibilità in ciascun esercizio nel limite
  dello 0,50 del valore nominale. Base di calcolo
• Crediti risultanti in bilancio
• Per limporto non coperto da garanzia
• Derivanti dalle cessioni di beni e prestazioni di
  servizi di cui allarticolo 85 comma 1 vigente.

Nota bene in caso di durata diversa dai 12
mesi, necessità di ragguagliare alla durata
dellesercizio
Se in un esercizio lammontare delle
svalutazioni e degli accantonamenti supera il 5,
leccedenza concorre alla formazione del reddito.
Limite assoluto 5 del valore nominale o di
acquisizione dei crediti risultanti in bilancio
alla fine dellesercizio
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CREDITI NON RILEVANTI NEL CALCOLO
Crediti commerciali ceduti in factoring
(pro-soluto) cessano di appartenere allattivo
patrimoniale dellazienda cedente per entrare a
far parte dell patrimonio del factor sarà
questultimo a poterli far valere per la
deduzione dellaccantonamento
C.M. 1.8.87 N. 9/015
Resta fermo che rilevano per la composizione del
plafond di calcolo le cambiali allincasso in
banca, nonché le ricevute bancarie, per le quali
la banca si limita a fornire un servizio di
incasso
Richiamando la precedente sentenza 14.2.2002, n.
2133, conferma che in caso di cessione
pro-solvendo, il rischio rimane in capo al
cedente, con conseguente possibilità di computo
nel plafond di calcolo dello 0,50 (prevalenza
dellaspetto sostanziale)
CASS. 27.6.2005 N. 13803
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CREDITI NON RILEVANTI NEL CALCOLO
Crediti commerciali assistiti da copertura
assicurativa non rilevano in quanto è deducibile
il premio corrisposto alla compagnia di
assicurazione resta ferma la rilevanza
dellimporto non coperto in caso di copertura
parziale
R.M. 19.4.1979 N. 9/217
Conclusione confermata dal Secit nel 1992 e
ripresa nella successiva R.M. 30.12.1993, n. 6/701
N.B. rilevano nel calcolo del plafond i crediti
assistiti da garanzie quali il pegno e lipoteca,
in quanto non rappresentano un costo per limpresa
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Deducibilità esempio - dati

• Alfa S.p.A. situazione contabile al 31/12/n
• Crediti verso clienti 216.000
• Fondo rischi su crediti pre-esistente 6.500
• Dei crediti iscritti a bilancio, 10.400
  derivano dalla vendita di un bene strumentale
• La società svaluta, con procedimento sintetico, i
  crediti in misura del 4.
• Civilisticamente, il calcolo della svalutazione
  avviene nel modo seguente
• Crediti verso clienti 216.000
• Fondo pre-esistente 6.500
• Residuo da svalutare 209.500
• Svalutazione a fini civilistici 209.500 4
  8.380
• Esaminiamo nella slide successiva come viene
  calcolato limporto della svalutazione ammessa in
  deduzione fiscalmente.

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Deducibilità esempio calcolo quota ammessa in
deduzione

• Il calcolo viene così effettuato
• Fondo rischi su crediti pre-esistente 6.500
• Valore nominale dei crediti svalutabili (
  216.000 10.400, derivante dalla vendita di un
  cespite) 205.600
• Tetto massimo di deducibilità 205.600 5
  10.280
• Il tetto massimo quindi è ampiamente rispettato
  ( 6.500 lt 10.280)
• Deducibilità ammessa 205.600 0,50 1.028
• Svalutazione rilevata civilisticamente 8.380.
• In sede di dichiarazione, ripresa in aumento
  8.380 - 1.028 7.352.

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Altri accantonamenti

• Larticolo 107, infine, disciplina gli ulteriori
  accantonamenti ammessi in deduzione
• Lavori ciclici manutenzione navi ed aeromobili
  (co. 1)
• Operazioni e concorsi a premio (co. 3)
• Spese di ripristino o sostituzione di beni
  gratuitamente devolvibili per le imprese
  concessionarie della costruzione e dellesercizio
  di opere pubbliche (co. 2)

Lelenco TASSATIVO previsto dallart. 107 esclude
la possibilità di portare in deduzione
fiscalmente accantonamenti di tipo diverso
(esclusione confermata dal comma 4 dellarticolo
medesimo.)
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LAVORI CICLICI DI MANUTENZIONE
Accantonamenti destinati alle opere periodiche di
manutenzione e revisione delle imbarcazioni e
degli aeromobili
OGGETTO
Deducibilità accantonamento misura massima del
5 del costo di ciascuna nave o aereo iscritto
nel registro dei beni ammortizzabili allinizio
dellesercizio contabilmente laccantonamento va
contabilizzato a conto economico, con
contropartita la voce B del passivo dello S.P.
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LAVORI CICLICI DI MANUTENZIONE
Nellesercizio di effettivo sostenimento delle
spese, è necessario confrontare tali spese con
laccantonamento
CONFRONTO
Nessun conguaglio le spese sostenute sono state
dedotte nellesercizio in cui sono stati eseguiti
gli accantonamenti
SPESE ACCANTONAMENTO
Le maggiori spese sostenute sono deducibili
nellesercizio in cui è ultimato il ciclo di
manutenzione
SPESE gt ACCANTONAMENTO
I maggiori accantonamenti rispetto alle spese
devono essere ripresi a tassazione nellesercizio
in cui è ultimato il ciclo di manutenzione
SPESE lt ACCANTONAMENTO
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IMPRESE CONCESSIONARIE DI OPERE PUBBLICHE
Accantonamenti effettuati dalle imprese
concessionarie della costruzione e dellesercizio
di opere pubbliche
OGGETTO
Deducibilità accantonamento gli accantonamenti
effettuati per il ripristino o la sostituzione
dei beni gratuitamente devolvibili al termine
della concessione sono deducibili nei limiti
massimo per ciascun esercizio pari al 5 del
costo di ciascun bene
Quando il fondo raggiunge un importo pari
allammontare delle spese relative allo stesso
bene sostenute negli ultimi due esercizi, la
deduzione non è più ammessa. In presenza di spese
maggiori dellaccantonamento, la deduzione
delleccedenza è ammessa per quote nellesercizio
stesso e nei quattro successivi leventuale
eccedenza del fondo concorre a formare il reddito
nellesercizio in cui avviene la devoluzione
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ONERI DI RIPRISTINO DISCARICHE
Le aziende che operano nel settore dello
smaltimento dei rifiuti, tramite la gestione di
discariche autorizzate, devono sostenere gli
oneri di ripristino ambientale al termine dello
sfruttamento della discarica (cd. oneri post
mortem)
QUESTIONE
In passato, in sede di verifica fiscale, sono
stati ripresi a tassazione gli accantonamenti di
oneri di ripristino effettuati dalle imprese, in
quanto non deducibili ai sensi del vecchio art.
73, co. 4, del T.U.I.R. (oggi art. 107, co. 4)
GESTIONE DISCARICA
SOSTENIMENTO ONERI
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ONERI DI RIPRISTINO DISCARICHE
Si è chiesto di conoscere il regime fiscale degli
oneri di copertura della discarica, del recupero
ambientale, nonché gestione, monitoraggio e
manutenzione delle discariche
R.M. 5.6.1998 N. 52/E
Trattandosi di oneri certi nellesistenza e nella
data di sopravvenienza, nonché determinabili in
base a perizie, il Ministero ha ritenuto che
sussistano i requisiti di certezza ed oggettiva
determinabilità di cui allart. 109 del T.U.I.R.
Pertanto, per il principio di correlazione costo
ricavi, tali costi sono deducibili negli esercizi
in cui avviene lo sfruttamento della discarica,
in proporzione alla percentuale di riempimento
della discarica stessa.
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ONERI DI RIPRISTINO DISCARICHE
Il soggetto che gestisce la discarica deve dare
dimostrazione dei costi mediante -un analitico
prospetto preventivo (perizia giurata redatta da
un tecnico) -prospetto di raccordo tra gli oneri
effettivamente sostenuti post-chisura e quelli
accantonati (le differenza costituiscono
sopravvenienze attive o passive, a seconda del
segno)
R.M. 5.6.1998 N. 52/E
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ONERI DI RIPRISTINO CAVE
Richiamando la R.M. n. 52/E/98, la DRE Emilia
Romagna ha precisato che anche in questo caso gli
oneri di ripristino ambientale sono certi
nellesistenza e nella data di sopravvenienza,
nonché determinabili nellammontare attraverso
perizie di stima. Pertanto, sono deducibili gli
accantonamenti operati negli esercizi di
sfruttamento della cava, in misura proporzionale
alla quantità di materiale estratto. Limpresa
dovrà dimostrare contabilmente il sostenimento di
tali costi, attraverso analitici prospetti
D.R.E. EMILIA ROMAGNA
35
PERDITE
MINUSVALENZE SU PARTECIPAZIONI
Art. 101, co. 1, T.U.I.R.
PERDITA DI BENI STRUMENTALI
Art. 101, co. 5, T.U.I.R.
PERDITE SU CREDITI
Art. 101, co. 5, T.U.I.R.
PERDITE SOCIETA DI PERSONE
Art. 101, co. 6, T.U.I.R.
36
MINUSVALENZE DA PARTECIPAZIONI
MINSUVALENZE DA REALIZZO
Deducibili nei limiti ed alle condizioni di cui
allart. 101, co. 1 e 64, co. 1
PARTECIPAZIONI PEX
PARTECIPAZIONI NON PEX
Indeducibili 100 soggetti IRES, 60 soggetti
IRPEF
Deducibili per intero sia soggetti IRES, sia
soggetti IRPEF
37
MINUSVALENZE DA PARTECIPAZIONI
MINSUVALENZE DA VALUTAZIONE
Sempre indeducibili
PARTECIPAZIONI PEX
PARTECIPAZIONI NON PEX
Indeducibili 100 soggetti IRES e soggetti IRPEF
Indeducibili 100 soggetti IRES e soggetti IRPEF
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NOVITA D.L. 203/2005 (COLLEGATO)
Resta ferma lindeducibilità totale della
minusvalenza da realizzo (non è stato modificato
lart. 101, co. 1, del TUIR)
MINUSVALENZE
Ai fini dellindeducibilità della minusvalenza,
il periodo di possesso minimo resta immutato,
ossia linizio del dodicesimo mese precedente
quello dellavvenuta cessione.
Nuovo co. 1-bis dellart. 101
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NOVITA FINANZIARIA 2006 E D.L. N. 2/2006
CO. 131 LEGGE FINANZIARIA 2006
Rilevanza svalutazioni dedotte dal 2002 per
riduzione costo fiscale partecipazione
ART. 6 D.L. 10.1.2006, N. 2
Rilevanza svalutazioni dedotte per riduzione
costo fiscale partecipazione (anche ante 2002)
40
REGIME TRANSITORIO D.LGS. 344/2004
Minusvalenze dedotte 2002 e 2003 tassazione
plusvalenze realizzate 2004 e 2005 fino a
concorrenza delle minus dedotte
ART. 4, CO. 1, LETT. C), D) E P), D.LGS. 344/2003
Minusvalenze non dedotte 2002 e 2003 deducibili
se realizzate 2004 e 2005
Minusvalenze dedotte per quinti 2002 e 2003
deduzione per quinti anche con la riforma
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PERDITE DI BENI
Le perdite di beni, diversi da quelli che
generano ricavi, sono deducibili se risultano da
elementi certi e precisi
ART. 101,CO. 5
Eventi furti, smarrimenti, incendi, alluvioni,
ecc. La deduzione è commisurata al costo non
ammortizzato del bene (R.M. 25.1.1980, n.
9/2041 Somme ricevute a titolo di risarcimento
danni se ricevute nello stesso esercizio,
riducono la perdita deducibile se conseguite in
esercizi successivi, si rileva una sopravvenienza
attiva Le perdite di beni merce non determinano
componenti negativi di reddito deducibili, bensì
una minore valutazione delle rimanenze finali
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PERDITE SU CREDITI
Regola generale le perdite su crediti sono
deducibili se risultano da elementi certi e
precisi
ART. 101 CO. 5 T.U.I.R.
Deroga le perdite su crediti sono deducibili in
ogni caso se il debitore risulta assoggettato a
procedure concorsuali
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PERDITE SU CREDITI
Tali elementi sussistono quando il creditore ha
esperito, senza risultato, tutti i mezzi legali a
sua disposizione al fine di ottenere il
soddisfacimento della propria pretesa. In altre
parole, la certezza si realizza con la
dimostrazione di avere utilizzato tutti i rimedi
possibili
ELEMENTI CERTI E PRECISI

• Sono state considerate sufficienti, per
  dimostrare leffettività della perdita
• - lirreperibilità del debitore (lettera del
  legale)
• una situazione patrimoniale compromessa (visure
  catastali negative)
• la situazione di nullatenenza del debitore

GIURISPRUDENZA
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PERDITE SU CREDITI
La rinuncia al credito da parte del creditore per
un calcolo di convenienza economica legittima la
deduzione della perdita lonere da sopportare
relativamente alla procedura esecutiva per la
riscossione è superiore allentità del credito e
le spese da sostenere non si appalesano
recuperabili
R.M. 6.9.1980 N. 9/517
Debitori stranieri -privati è necessario
ottenere dalle competenti autorità
giurisdizionali una dichiarazione di
insolvibilità del debitore -ente pubblici
dichiarazione della SACE (Sezione speciale per
lAssicurazione del Credito allEsportazione)
C.M. 19.7.1978 N. 131
45
PERDITE SU CREDITI
Pro-soluto garantisce solo lesistenza del
credito, con la conseguenza che il cedente può
dedurre leventuale perdita (R.M. 13.5.1982, n.
9/634) Pro-solvendo garantisce lesistenza e
lesigibilità del credito, con conseguente
liberazione salvo buon fine non è possibile
dedurre leventuale perdita
CESSIONE DEI CREDITI
La cessione del credito rientra tra le operazioni
di cui allart. 37-bis del DPR 600/73, con
conseguente possibilità di verificare lelusività
delloperazione
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PERDITE SU CREDITI
PROCEDURE CONCORSUALI
La perdita è deducibile a decorrere
dallesercizio in cui è pronunciata la sentenza

• Art. 11 DPR n. 42/88 definisce le procedure
  concorsuali
• Fallimento
• Liquidazione coatta amministrativa
• Concordato preventivo
• Amministrazione straordinaria delle grandi
  imprese in crisi

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PERDITE SU CREDITI
Limpresa ha la facoltà di dedurre la perdita in
uno qualsiasi degli esercizi in cui è in essere
la procedura, nella misura in cui si ritiene che
il credito sia irrealizzabile (relazione Secit
attività anno 1991)
PROCEDURE CONCORSUALI
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PERDITE SU CREDITI
La dichiarazione di fallimento non implica
necessariamente la deduzione della perdita
tuttavia, se sussistono elementi certi e precisi,
il contribuente non può rinviare la deduzione
CASS. 4.9.2002
La scelta del momento in cui dedurre la perdita
non è rimessa alla discrezionalità del
contribuente, ma è collegata allesercizio in cui
si manifestano gli elementi certi precisi
(principio generale di competenza ex art. 109)
CASS. 27.5.2005 n. 13803 CASS. 3.8.2005 n. 16330
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PERDITE SOCIETA DI PERSONE
Alle perdite delle società di persone si
applicano le disposizioni di cui allart. 8, co.
2, del T.U.I.R.
ART. 101 CO. 6
Le perdite sono sottratte da ciascun socio in
proporzione alla quota di partecipazione per le
perdite delle s.a.s., in riferimento ad eventuali
perdite eccedenti il capitale sociale, sono
imputate agli accomandatari
50
RIMANENZE FINALI

• Richiamo del disposto del codice civile,
  articolo 2426 comma 9
• Iscrizione delle rimanenze di magazzino al minore
  tra il costo di acquisto / produzione ed il
  valore di realizzo in base allandamento del
  mercato
• Il minor valore desumibile dal mercato non può
  essere mantenuto negli esercizi successivi
  qualora ne vengano meno i presupposti.

Costo storico
Controllo sussistenza presupposti negli esercizi
successivi
MINORE TRA
Valore di realizzo
51
RIMANENZE FINALI
Se in un esercizio la valutazione al costo è
superiore al valore normale, la valutazione va
ridotta a tale valore tale minor valore è
riportato anche nellesercizio successivo, purchè
nello S.P. non sia riportato un valore superiore
ART. 92 CO. 5
La svalutazione delle rimanenze si riflette
pertanto in un minor ricavo, per effetto di una
minor valutazione delle rimanenze finali
52
OPERAZIONI IN VALUTA

• La nuova normativa prevede in modo esplicito il
  trattamento da adottare per ciò che attiene la
  valutazione delle operazioni e dei saldi
  denominati in valuta estera. La disciplina
  attualmente in vigore sarà presa in esame anche
  alla luce dellintervento correttivo che si è
  avuto con il D.Lgs. 310 del 28 dicembre 2004
  (c.d. decreto correttivo bis alla riforma
  societaria) larticolo 17 di tale decreto, in
  particolare ha fatto chiarezza sul contenuto dei
  due raggruppamenti di bilancio cui si applicano
  le nuove disposizioni in materia di trattamento
  contabile ed esposizione in bilancio delle voci
  in oggetto.

53
OPERAZIONI IN VALUTA

• I raggruppamenti di cui alla slide precedente
  sono così identificati

Attivo circolante, crediti ed altri titoli delle
immobilizzazioni e passività
Iscrizione al tasso a pronti alla data di
chiusura dellesercizio
Altre immobilizzazioni, materiali, immateriali e
finanziarie costituite da partecipazioni
Iscrizione al tasso a di cambio alla data di
acquisto o, se inferiore, alla data di chiusura
(se la riduzione è giudicata durevole)
54
OPERAZIONI IN VALUTA
attivo circolante, crediti, altri titoli

• Larticolo 2426 8-bis c.c. prevede
• ladeguamento al tasso a pronti alla data di
  chiusura dellesercizio
• Limputazione a Conto Economico di eventuali
  utili e perdite su cambi (nuova voce prevista
  nello schema di Conto economico)
• Accantonamento delleventuale utile netto su
  cambi in apposita riserva non distribuibile fino
  al realizzo.

55
OPERAZIONI IN VALUTA

• Data di effettuazione delloperazione
  rilevazione credito o debito al cambio di tale
  data
• Fattura 1.000 USD, cambio in corso in tale data
  1.000 USD 900
• Data di chiusura dellesercizio (IPOTESI 1)
• Cambio in corso a tale data 1.000 USD 920

Crediti v/clienti a Ricavi di vendita 900
Crediti v/clienti a Utili su cambi (C.E. 17-bis) 20
Leccedenza di utili su cambi deve essere
accantonata a riserva non distribuibile sino a
realizzo. segue
56
OPERAZIONI IN VALUTA

• continua. Si ipotizzi un utile desercizio di
  100
• Si ipotizzi invece un utile desercizio di 10

Utile desercizio a Diversi Riserva utili su cambi 20 Riserva legale 5 75 100
Utile desercizio a Diversi Riserva utili su cambi 8 Riserva legale 2 10
In questo caso lOIC non ritiene necessario
vincolare pre-esistenti riserve libere. In caso
di incapienza dellutile, inoltre, lOIC afferma
che la destinazione della riserva legale è
prioritaria, e la riserva utili su cambi viene
costituita per la parte che trova capienza.
57
OPERAZIONI IN VALUTA

• Data di chiusura dellesercizio (IPOTESI 2)
• Cambio in corso a tale data 1.000 USD 800

Perdite su crediti (C.E. 17-bis) a Crediti verso clienti 100
58
OPERAZIONI IN VALUTA

• Riassumendo, alla chiusura dellesercizio,
  ipotizzando uneccedenza degli utili su cambi,
  possono pertanto verificarsi le seguenti ipotesi
• Eccedenza di utili su cambi lt risultato di
  esercizio destinazione delleccedenza alla
  riserva per utili su cambi
• Eccedenza di utili su cambi gt risultato di
  esercizio destinazione dellutile residuo, dopo
  laccantonamento a riserva legale, alla riserva
  per utili su cambi
• Perdita di esercizio non si procede alla
  costituzione della riserva

59
OPERAZIONI IN VALUTA

• Alla chiusura di ciascun esercizio, limporto
  netto di utile/perdita su cambi viene
  rideterminato.
• Ipotesi possibili

limporto delleventuale utili su cambi risulta
inferiore allimporto iscritto a riserva (ovvero
risulta una perdita su cambi)
leccedenza (o lintera riserva nel caso di
perdita) viene riclassificata in una riserva
liberamente disponibile
limporto dellutile su cambi maturato risulta
superiore a quello iscritto
si procede ad integrazione della riserva non
distribuibile
60
OPERAZIONI IN VALUTA

• LOIC suggerisce di fornire in Nota Integrativa
  la suddivisione del valore di bilancio di cui
  alla voce 17-bis del Conto economico, nel modo
  seguente
• C) Proventi ed oneri finanziari
• 17-bis) Utili e perdite su cambi
• - non realizzati nellesercizio
• - realizzati nellesercizio

61
OPERAZIONI IN VALUTA
A seguito delle novità introdotte nel codice
civile in tema di valutazione dei crediti e dei
debiti in valuta, il legislatore fiscale ha
adeguato il T.U.I.R. abrogando il previgente art.
72 (accantonamento al fondo rischi su cambi)
RIFORME FISCALE E SOCIETARIA
62
OPERAZIONI IN VALUTA
Fino al 31.12.2004 previsione del medesimo
criterio di valutazione previsto dallart. 2426
c.c. minusvalenze deducibili e plusvalenze
tassate
ART. 110, CO. 3 E 4 T.U.I.R.
Dall1.1.2005 con il recepimento del D.Lgs.
28.2.2005, n. 38 (applicazione IAS), sono
irrilevanti le valutazioni de crediti e dei
debiti in valuta seocndo il cambio di fine
esercizio (variazione in aumento delle eventuali
perdite o variazione in diminuzione degli
eventuali utili